从自行纳税申报看我国个人所得税的制度建设
摘 要：2005年10月，全国人大常委会修订《中华人民共和国个人所得税法》，赋予高收入者自行纳税申报的义务。本文通过对年所得12万以上自行纳税申报的政策进行介绍，对政策存在的问题进行研究、分析和比较，得出一些建议。同时从纳税申报中存在的问题出发，从个人所得税征管制度和个人所得税税制本身两大方面讨论个人所得税的制度建设问题。
关键词：个人所得税 年所得12万元 自行纳税申报
一 、个人所得税自行纳税申报的重要性
国家赋予年所得12万元以上纳税人自行纳税申报的义务有着重要的政策意义：首先，这一政策的实施为今后个人所得税制度改革奠定了一定的基础，为下一步向综合与分类相结合的混合税制过渡创造条件，进一步实现税收公平，构建和谐社会。其次，自行纳税申报是对代扣代缴方式的补充。税法修订后，年所得达到12万元的个人，不论其所得平常是否足额缴纳了税款，都负有自行纳税申报的义务，从而提升了税法的执行力，强调了依法治税。再次，将进一步培养和提升纳税人的纳税意识，进一步强化征收管理。
（一）自行纳税申报有利于实现税收公平
公平包括平等、公正、正义的含义。一般来说，税收公平的衡量标准涉及到两个原则：受益原则和支付能力原则。
受益原则主张税收负担的分配要与纳税人从政府所提供的公共物品和劳务中受益的多少相联系，按个人从公共物品和劳务中受益的比例纳税。纳税申报的根本目的则更好的体现了支付能力原则。支付能力原则就是把税收负担的分配同个人的纳税能力联系起来。个人所得税自行纳税申报推动了分类所得税制向分类与综合所得税制过渡，能够促使税务部门全面掌握纳税人收入负担情况，从而根据不同的纳税人身份、社会地位等实际情况设置更合理的申报单位和缴税单位，更全面的设计扣除标准，福利机制，更好的发挥税收调节贫富差距的作用，体现了支付能力原则。
（二）自行纳税申报有利于以法治税
税收是国家通过法律程序参与社会产品或国民收入分配的一种形式，税收的本质就是要求必须以法治税。在立法方面，加强税法建设，健全税法是以法治税的关键。只有税收法制健全，才能做到有法可依。在执法方面，在法律健全的前提下，要有法必依，不论任何单位和个人，在法律面前人人平等，如果违反了税法和税收法规，就应严肃处理。自行申报纳税的义务，一方面通过法律强制要求高收入者必须执行，另一方面完善了税收法制，为今后更全面的监控税源，防止偷逃避税奠定了基础，提升了税法的执行力。
（三）自行纳税申报有利于提升纳税人自觉纳税意识，强化税收征管
受利益的驱使，纳税人不可能将自己掌握的税源信息向税务机关全盘托出，税务机关也难以掌握真正的经济税源。在现实生活中，由于受获取和求证信息征管成本的制约，征管方不可能确知所有纳税人关于纳税的真实情况，正是因为信息的不对称性与信息的收集与征管成本的存在，使纳税人产生了偷逃税的动机和行为。通过数学模型分析可以发现，纳税人逃税的概率与稽查成本成正比，与逃税惩罚轻重成反比，即对逃税惩罚越重，纳税人逃税的概率就越小，稽查成本越高，纳税人逃税的概率就越大。年所得12万元纳税申报，正是税务机关在了解和分析纳税人心里后，通过与纳税人博弈，以最小的征管成本，即要求纳税人自行申报来达到有效的监控税源，增加税收收入的目的。这种方式一方面解决了纳税人以往存有严重依赖被动纳税的情况，另一方面赋予纳税人申报义务，减少了征纳双方责任不清的问题。同时，纳税申报有利于推行“以纳税申报和优化服务为基础，以计算机网络为依托，集中征收，重点稽查”的新征管模式，使税收征管走上良性循环的轨道。
二、我国个人所得税自行纳税申报中存在的主要问题
1.给申报工作带来突出难题的，是纳税人缺乏能动性和对自行纳税申报的认知程度较低。
年所得12万元自行纳税申报工作成效是否显著，纳税人能否配合至关重要。对于纳税人来说，自行纳税申报是应承担的义务，但不可否认纳税人在纳税申报过程中抱有一些顾虑和迟疑，存在着消极心理。
2.纳税人产生的负面心理，导致了纳税人没有进行纳税申报，但产生这些心理的原因不仅仅是纳税人自身因素，很大程度上是因为我国现行的个人所得税制度不够完善，现行的征管制度存在薄弱环节。
对于税制本身来说，存有如下问题：
（1）税法规定的计算方法和计算步骤过于复杂；
（2）在纳税单位和扣除标准方面还不能很好的实现税收公平；
（3）个人所得税率整体偏高，税率层级偏高；
（4）分类所得税制模式较西方发达国家十分落后，不能实现量能课税；
（5）鼓励自行申报的优惠措施还不够成熟。
对于征管制度来说 ，也存有一些问题：
（1）税务部门对自行申报纳税的宣传和激励工作还有待改进和完善；
（2）税收征管各部门没能建立联动机制，实现信息共享；
（3）非现金结算体系不够发达 ，收入和支出情况不透明。
三、对我国个人所得税制度建设的建议
（一）对完善我国个人所得税制度的建议
不可否认，个人所得税税制本身的缺陷是影响纳税人自行纳税申报积极性的一个重要因素。完善个人所得税制，推进我国个人所得税制改革，可以促使纳税人按时保质地进行个人所得税自行纳税申报。
1.设计、简化应税所得的计算方法和计算步骤
在制定和设计个人所得税法时，一方面赋予纳税人平时计算和记录的义务，另一方面注重实际操作的可行性和简易性。同时帮助纳税人规范、完整地计算各项所得，并给予一定的指导。
（1）对于劳务报酬所得，平时应注意记录。纳税人平时应该向劳务报酬支付者索要代扣代缴所得税的完税凭证以备申报时使用。
（2）稿酬所得通常也是税后所得，与劳务报酬情况一样，平时应当注意记录，并向稿酬支付者索要代扣代缴个人所得税的完税凭证以备申报时使用。
（3）对于利息所得，可以鼓励纳税人将不使用的小额账户注销，将资金集中在几个重要账户中。
（4）对于不同项目的所得，收入的计算方法应尽量统一。
2.从公平的角度出发，科学设计纳税单位与税前扣除
西方发达国家的个人所得税制优于我国的一个特点，就是发达国家的个人所得税制更好地体现了公平原则，如美国的个人所得税制充分考虑了个人的收入与
税负的比例状况，考虑了个人的社会地位、家庭状况与收入层次，考虑了经济能力、赡养人口与社会福利等诸多问题。
（1）应根据纳税人的家庭结构，合理设计纳税单位，避免出现人均收入水平较低的家庭缴税而人均收入水平较高的家庭无需纳税的情况。
（2）合理设置扣除标准，一方面考虑个人医疗、劳动培训、日常起居等方面的必要开支扣除，另一方面要注意对社会弱势群体的照顾。
（3）统筹各项所得的扣除标准，避免重复扣除，这是实现公平的重要途径。
3.整体降低所得税率，适当拉大税率级距
通过与西方发达国家比较可以发现，我国现行个人所得税中工资薪金所得课税的边际税率过高，避税现象的普遍存在表明，高边际税率不能很好地实现减轻收入和财富不公的目标。
4.加快推进分类税制向分类与综合相结合税制的过渡
这是我国个人所得税制度改革的整体方向，也是这次实施申报政策的根本目的。目前，国际上的课税方式主要有三种：分类所得税制、综合所得税制和混合所得税制。
（1）分类所得税制，是指将各种所得分为若干类别，对来源不同、性质各异的所得，分别以不同的税率计税的一种所得税课征制度。
（2）综合所得税制，是指将纳税人在一定期间内（一般为一年）各种不同来源所得综合起来，减去法定减免和扣除项目的数额后，就其余额按累进税率计征所得税的一种课税制度。
（3）混合所得税制，即分类综合所得税制，是指对同种所得按分类所得税制模式征税后，再采用综合所得税制模式征税①。下表是对三种课征形式的比较：
表1 三种税制类型比较表
税制类型 | 理论依据 | 优点 | 缺点 |
分类所得税制 | 不同类型所得按不同税率课征，横向公平原则 | 较好体现横向公平，减少征收费用，利于管理 | 不能体现纵向公平 |
综合所得税制 | 以人为单位计税，纵向公平原则 | 体现支付能力原则和量能课税原则，实现公平 | 计税依据和扣除较复杂，不能完全适合我国国情 |
混合所得税制 | 横向公平原则和纵向公平原则 | 既体现支付能力原则，又在横向上区别对待 | 税制设计更为复杂 |
税制的公平，有利于促进纳税人履行纳税义务。我国现行的分类课征模式有利于管理，但调节的功能远远不够，不能反映综合负担能力，各项所得的扣除标准与税率的不统一，增加了计算和管理难度，扩大了避税空间。随着我国税制的完善和征管能力的提高，个人所得税制应尽快向分类与所得相结合的模式转变，更好地体现税收公平，更有力度地调节贫富差距。
年所得12万元自行申报纳税正是体现分类所得税制向分类与综合相结合的所得税制过渡的重要一步，这一政策也体现了我国税制将更全面地考虑纳税人的情况，正逐步向西方发达国家所得税制迈进和靠拢。
5.合理设计个人所得税的优惠政策，促进纳税人自行申报纳税
税收优惠一直是个人所得税征管和缴纳的重要辅助政策，它的设定在调节贫富差距，鼓励行业和地区发展方面起到了重要的作用,也同样可以将它运用到激励纳税人自行纳税申报中来。通过比较发现，很多国家在个人所得税制度的设计中通过一系列的具有激励效应的优惠政策促使纳税人自觉、诚实地进行纳税申报。如美国中低收入的雇员可以享受工薪所得税抵免以减少应税税款的规定，实际上是对雇员进行纳税申报的一种鼓励。我国可根据实际情况，借鉴发达国家的经验，制定一些激励措施，激励纳税人自觉、诚实申报，同时也可增加国家的税收收入。
（二）对加强个人所得税征管的建议
除了个人所得税税制本身存在缺陷，税务部门征管制度也存在不足。
1.对纳税人心理进行全面分析，做好宣传和激励工作
（1）宣传工作。政府应当建立起科学有效的宣传制度和税法宣传的机制，利用税法宣传月等契机发动社会团体、各职业人群宣传自行申报纳税的义务，让纳税人更好地了解这一政策。
（2）激励工作。将税制设计中的税收优惠与征管制度中的优惠相结合，最大程度地发挥激励作用。
①将个人完税证明作为衡量个人收入的数字化指标和凭证。
②将个人完税凭证和家庭成员完税凭证做权数处理，计算出综合收入情况。
③对于个体工商户以及独资、合伙企业来说，可以以纳税诚信状况来确定融资扶持的额度。
④根据具体情况评出相应奖项，树立典型，发挥榜样示范效应。
2.税收征管部门应建立联动机制，全面掌握纳税人的收入情况
涉税各部门可以通过信息与资源共享，加强信息化建设。对于税法规定的11项所得，都可以通过设计和完善信息平台，设置合理途径，防止纳税人少申报或少纳税。例如 ，对于股票和证券所得，证券公司通过保存和处理纳税人的交易信息，利用电子系统和信息平台将信息与地税局共享，就可以掌握这一部分的所得。
另外，国家应制定相应的法律制度，使政府各部门、公共管理部门、金融部门、文化体育部门、科技部门及支付单位肩负起向税务机关及时传递个人涉税信息的法律义务和责任，要求涉税部门与税务机关协调配合，尽快实现信息及时传递和准确查询，使纳税监管更具及时性和针对性，形成促使纳税人自觉如实申报纳税的社会管理机制。
3.推广个人实名制，鼓励非现金结算，使收入和支出情况透明化
国家可以为纳税人建立税收申报和缴纳账户，每个纳税人有自己的账户编码，可以使用身份证号，也可以重新按行业或地区编号，纳税人的各项所得和大额支出均通过这一账户汇入和转出。同时，国家应鼓励纳税人减少大额现金的使用，从而更全面地掌握纳税人的收入支出能力。
参考文献：
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[4]岳树民.个人所得税自行纳税申报的制度建设[J]. 中国税务.2008(2).
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