浅析实质重于形式原则在会计核算中的体现与应

摘　要：通过对实质重于形式原则的概念及重要性探究、实质重于形式原则在会计核算中的应用分析，力图找出该原则更为有效的应用方法和途径，为会计信息使用者提供更可靠有效的决策信息。

关键词：实质重于形式原则；重要性；体现；应用

一． 实质重于形式原则的含义
　　实质重于形式作为一项会计核算基本原则，已被我国《企业会计制度》用于对会计核算行为予以规范。按照我国2001年的《企业会计制度》第十一条第二款规定：企业应当按照交易或事项的经济实质进行会计核算，而不应当仅仅按照它们的法律形式作为会计核算的依据。此后，我国于2006年2月新颁布的《企业会计准则—基本准则》中对会计信息质量的要求明确规定：“企业应当按照交易或事项的经济实质进行会计确认、计量和报告，不应仅以交易或者事项的法律形式为依据”，即企业在会计核算中应当遵循“实质重于形式”原则。此处的“形式”是指交易或事项的外在表现，既指其法律形式，又指法律形式之外的其它形式。
二． 实质重于形式原则的重要性
　　（一）会计核算发展的必要性
　　随着改革开放的不断深入和市场经济的不断发展，企业形式和业务形式多样化发展，资本市场日益复杂，对会计核算的要求也日益提高，因此，企业在进行会计核算时就必须在不同的会计原则和方法之间进行选择，并且按照经济业务的实质情况进行判断和选择。
　　（二）会计准则的国际化趋势
　　随着经济全球化趋势的增强，会计准则的全球化成为必然趋势。面对日益发杂的国家化业务和会计处理工作，我国会计准则有必要和国际会计准则取得趋同。
三． 实质重于形式原则在会计确认中的体现
　　（一）在存货和固定资产的确认中应遵循该原则
　　1.存货是企业的流动资产，主要包括原材料、包装物、低值易耗品、产成品以及自制半成品等，这些资产因其流动性较大，其价格变动也较频繁。企业的存货应当在期末按成本与可变现净值孰低计量，在计量的基础上，根据实质重于形式原则的要求，应按可变现净值低于存货成本的差额计提存货跌价准备。
　　2.在自建固定资产的确认中，涉及到诸如：何时开始计提折旧，长期借款费用的资本化，从“在建工程”向“固定资产”科目的转化等，而是否“达到预定的可使用状态”是对自建固定资产进行以上核算的关键所在，这体现了实质重于形式原则。
    3. 融资租赁是指实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁，租赁资产的所有权最终可能转移，也可能不转移。对于融资租入固定资产，虽然从法律形式上来看其所有权并不属于企业，但由于租赁期足够长，实质已经发生了使用权和受用权的转移，按照实质重于形式原则，应当将融资租入固定资产视为企业的资产。
　　（二）对无形资产的确认中运用该原则
　　按照我国《企业会计准则——无形资产》的规定，资产只有在该资产产生的经济利益很可能流入企业且该资产的成本能够可靠地计量时才能被确认为无形资产。若遵循这两个条件，则企业自创的商誉不能确认为无形资产。但实质上企业自创的商誉时企业在长期的生产经营过程中实现的、能够给企业带来超额经济效益的资产，因此，按照实质重于形式原则，应当确认为无形资产。
　　（三）在应收账款的确认中遵循该原则
　　在商业信用普遍存在的情况下，只要赊销存在，就有发生坏账的可能。为了正视发生坏账的风险，正确的反映企业的资产质量，保证企业的资金运营，按照实质重于形式原则及谨慎性原则，企业应合理地估计可能发生的坏账损失，采用相应的方法计提坏账准备。
　　（四）在收入的确认中中遵循该原则
　　根据新《企业会计准则第14号—收入》的规定 ,只有当满足下几个条件时才能确认为收入：（1）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方 ；（2）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；（3）相关的经济利益很可能流入企业；（4）收入的金额能够可靠地计量；（5）相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。即收入的确认要点是商品所有权的报酬和风险的实质性转移，而非形式上的商品的发出。该确认条件富恶化实质重于形式原则。
四． 实质重于形式原则在会计核算中的应用
　　（一）存货跌价准备和固定资产减值准备的计提
　　企业在期末一般按成本与可变现净值孰低法对企业的存货进行计量，同时按可变现净值低于存货成本的差额计提存货跌价准备。根据实质重于形式原则，对一些在形式上仍然有完整的实物外形、仍构成企业的一项资产，但实质上已毫无价值的存货应全额计提存货跌价准备。
　　在资产的核算中，对于某些资产，虽然其使用期限较长、单位价值较高，且在使用过程中保持原有实物形态，按照固定资产的定义可确认为固定资产，随后可在期末按照可收回金额低于其账面价值的差额计提固定资产减值准备，但实质上这些资产已经开启使用则无可变现可能，可回收金额小之又小，这种情况下，按照实质重于形式原则，应在期末全额计提固定资产减值准备。
    （二）计提应收账款坏账准备
　　根据我国会计准则的规定，企业应当在期末对应收账款的可回收性进行判断，根据实质重于形式原则和谨慎性原则计提坏账准备。对于某些债务企业，欠款时间未超过三年，企业也没有撤销、破产，从形式上看应收账款仍可回收，但实质上已出现资不抵债和破产迹象。这种情况下，企业应当确认坏账损失，计提坏账准备。
　　（三）售后回购行为并不确认为收入
　　售后回购，是指销售商品的同时，销售方同意日后再将同样的商品买回的销售方式。它是指企业将某项资产出售给其他单位，在出售方已经收到了价款，并且已经办理了有关资产划转手续的同时，签订书面或口头协议，约定在将来的特定时期，以特定价格无条件将货物购回。从法律形式上讲，售后回购在货物回购之前，货物的所有权已经转移给了购货方。但从经济实质上讲，由于补充协议规定了出售方在未来某个时间必须购回所出售的商品，该商品所有权上的主要风险和报酬并未转移给购货方，出售方实质上仍然要承担该商品所有权上的主要风险和报酬。因此，该项交易虽然在形式上形成了一笔销售收入，但从交易的实质上看，售后回购只是企业的一种融资行为，并不能将其确认为销售收入。

参考文献：
[1]吴桂静.新会计准则中实质重于形式的具体运用.辽宁教育行政学院学报.2007-10
[2]曹宏进.浅议实质重于形式的会计原则.商业研究.2002-09