探究人力资源会计的应用

摘　要：文章主要阐述人力资源会计推进中存在的问题，面对经济发展的迫切需要，我国该如何推进人力资源会计亟待解决。最后简单阐述人力资源会计的核算。

关键词：人力资源会计 应用
    随着知识经济的蓬勃兴起，使得会计理论发生了巨大突破，由此产生了人力资源会计这一新的会计分支。自60年代人力资源会计提出至今已有几十年了，直到90年代，对这一课题的研究仍停滞不前，发展缓慢，至今尚未形成较为完善的科学体系，无法付诸于实践。主要原因在于会计界至今尚未形成一套行之有效的人力资源会计理论体系，尤其是确认、计量和报告理论，主要有以下几个方面：
    第一从人力资源成本的本质看，“人力资源”的归集和分配，只是对原有会计核算程序的改革，而并未突破传统会计的范围。帐面上“人力资源”的价值并不代表人所（能）创造出的价值。以现时重置成本计价，有个重置标准和不同企业的可比性问题，并未很好的解决与财务会计的结合。
    第二由于人力资源的确认与计量不是以实际成本为基础，还涉及到许多主观因素和假定条件的影响，不同学者从不同角度提出的模型大相径庭。因此，至今与传统财务会计并未融合，只是作为管理会计的一部分提供相应信息。
    第三劳动者的权益还未明确界定。企业因取得、开发和使用人力资源付出的予以资本化的支出作为一项单独的资产，从投资者角度看属于企业所有者，但那部分支出恐怕并不足以说明所有权的归属问题。劳动者权益以及确定是人力资源会计的核心和本质，这一问题解决不好就无法激发劳动者的劳动热情，无法激发企业活力。这是知识经济的必然要求，也是人力资源会计必须面对的问题。
    一、如何推进人力资源会计在我国的应用
    知识经济时代对人力资源的呼唤，我们该如何改变用人机制，从制度设计中体现出重知识，尊人才的实质性内容。这就要求我们从我国国情出发，研究和改进人力资源会计理论，并将其尽快付诸实施。我们可以从以下几方面入手；
    第一，完善用人机制，降低企业因人才流失而造成的损失，保障企业人力资源投资收益。我国现行会计制度对职工教育经费计提比例过低（仅占工资总额的1.5%），这与企业的实际需要相差甚远，且培训费用不能作为人力资源投资成本资本化，直接计入企业的当期损益，影响企业短期经济利益。这使得企业开发人力资源，提高人才素质受到严重阻力。外资企业注重人力资源的开发与管理，这与国企形成鲜明对比，他们除了向员工提供有吸引力的工资、福利、医疗、保险、住房、养老等待遇，还为员工提供进修、培训、升职的机会，为员工创造发挥潜力的条件。
    第二，鼓励企业加大人力资源的投资力度，提高企业员工素质。人力资源是21世纪的重要战略资源，我国的实际情况是：建设基金严重短缺，物质资源相对不足，唯有人力资源数量丰富而其潜力有待开发。有资源显示，我国企业中工程技术人员仅占职工总数的46%，技校工人队伍中初中以下文化程度的占67%，初中、技校程度的占30.4%，大专以上文化的占2.6%，显然有着巨大的开发潜力。我国经济建设人、财、物三大资源的特定格局决定了我国的资源开发战略应扬长避短，发挥我国人力资源优势，大力强化人力资源开发，使我国巨大的人口压力转化为强大的资源优势，变压力为动力，这才是我国资源开发战略的明智选择。
    第三，明确劳动者权益，人力资产与物力资产共同创造价值，亦应共同分享剩余利润。
　　　二、人力资源会计的基本假设
    目前，人力资源会计假设在我国会计界有着不同的看法，综合各种观点，可以提出五个人力资源会计的基本假设：
（一）人力资源会计信息是不可缺少的数据假设。
    这是指人力资源的数据信息对现在的和潜在的信息使用者作出的评价都是有用的，无论是管理当局还是外部投资者都必须依靠人力资源会计提供有价值的信息，以人力资源作出正确的决策。满足会计信息使用者的信息需要是会计存在和发展的灵魂。人力资源会计信息是不可缺少的数据信息假设，正是人力资源会计存在和发展的的前提条件。
（二）人力资源是会计资产的假设
    这是指人力资源可能为会计确认、计量、报告、管理。这一假设是人力资源会计能否成立的关键所在。人力资源会计资产假设是建立人力资源会计原则，决定人力资源会计核算程序和方法的理论基础。
（三）持续经营假设。
    企业界在大多数情况下都能持续经营下去，破产清算毕竟是少数。即使可能发生破产，也是难以预计发生的时间。因此，在人力资源会计上除非有证据表明企业将要破产、关闭，否则都假定企业在可以预见将来持续经营下去，持续经营假设可能派生出人力资源会计分期假设。
（四）劳动力资源对象假设。
    这是指人力资源会计的研究对象可以表述为一个会计实体中作为生产要素的人力资源，既劳动力资源。劳动力资源对象假设为正确确定人力资源会计核算的内容，科学划分权责关系奠定了理论基础。
（五）人力资源的价值是管理方式的函数假设
    这是指人力资源价值除了来自本身的技能、性质、健康等状况外，还受到管理方式的影响。人力资源价值在不同管理方式下会产生不同的经济效应。具体来说，包括两个方面：其一，不同管理活动，可以使单项人力资源价值增长、耗竭或保持不变。其二，不同的管理活动，可以使人力资源的协作力或集体力增强、不变或减弱。人力资源的价值是管理方式的函数假设为人力资源科学管理提供了理论依据。
    三、人力资源会计的确认、计量及核算
（一） 人力资源会计的确认
　　首先，人力资源是企业的资产。人力资源是指人的劳动能力，人的这种劳动能力显然是可以给企业带来经济利益的；人力资源的成本，就是企业投资在人力资源上的招聘费、工资及福利、保险费、培训费等支出都是能够以货币计量的；人力资源也是企业可以拥有和控制的，一旦企业雇佣劳动者，企业事实上就控制了他的劳动力，在劳动契约解除以前，劳动者不能再自由的向他人出售劳动力，特别是正常上班时间，劳动者所做的事和时间都不能为自己所控制。所以，企业的人力资源是企业所拥有或控制的，能够以货币计量，能为企业带来经济利益流入的重要经济资源，是企业的重要资产。
　　其次，人力资源应属企业的无形资产。因为，无形资产是不具有实物形态的非货币性资产，用于生产商品或提供劳务、出租给他人或为管理而持 有、可以在一个以上的会计期间为企业提供经济效益、所提供的未来经济效益具有不确定性等特征。
（二）人力资源会计的计量
　　人力资源会计的计量是指人力资产的计价问题，其关键是对投资在人力资源上的支出进行资本化与费用化的划分。人力资源投资支出主要包括以下四个部分：
　　1、取得人力资源的支出。指企业为获得人力资源所发生的各项支出，包括：招聘广告费，支付招聘中介机构手续费，招聘人员的差旅费、接待费、材料费，招聘面试费，体检费，从事招聘工作人员的工资、奖金，支付被录用人员的迁移费、差旅费及安置时的行政费用等。
　　2、维护人力资源的支出。指企业对所聘用的员工，在企业正常生产经营期间所发生的各项日常性支出，如工薪及奖金支出、医疗保健支出、劳动保健支出、社会保险支出、人力资源管理部门等支出。
　　3、开发人力资源的支出。指企业为提高员工的素质和技能而发生的各项支出，如见习支出、岗前培训支出，在职培训支出，脱产培训支出等。
　　上述支出将发生额比较大的人力资源取得支出和开发支出予以资本化，而将日常维护支出和发生额比较小的人力资源取得支出和开发支出予以费用化，直接计入当期损益。
（三）人力资源会计的核算
1、人力资源会计帐户设置
　　人力资源会计核算主要涉及资本化人力资源成本的归集分配、人力资产价值的确认、人力资产成本的摊销、人力资产价值损失以及费用化人力资源支出的处理等。因此，需要设置如下基本账户：
（1）“人力资产”账户：核算反映人力资产的增减变动情况。借方反映人力资产的增加，贷方反映人力资产的减少，余额一般在借方，反映现有人力资产的历史成本和重置成本，该账户按职工类别设置明细账户。
（2）“人力资产摊销”账户：这是备抵帐户，其备抵“人力资产”账户后剩下的余额反映“人力资产”投资成本的摊余价值。其贷方反映人力资产的累计分期摊销额，借方反映因离职、退休等原因退出企业的职工之累计分期摊销额，余额表示现有人力资产的累计摊销额，本账户应按照人力资产明细账设立相应的明细账户。
（３）“人力资产取得和开发”账户：这是成本性质的过渡账户，用以分类汇集反映企业发生在人力资产上的投资成本，借方反映人力资源投资发生的实际支出，贷方反映人力资源取得和开发完成后转入“人力资产”账户的金额，期末余额在借方，表示处于取得和培训阶段的人力资源投资成本，尚未真正形成人力资产。本账户按照核算内容不同设置“人力资产取得成本”和“人力资产开发成本”两个明细账户。
（4）“劳动者权益”账户：这是个所有者权益类账户，核算反映劳动者因投入劳动力，在企业应享有的权益。职工加入企业为企业投入人力资产时，贷记所有者权益增加，因职工离开企业致使所有者权益减少，借记所有者权益减少，期末余额在贷方，表示劳动者对企业享有的权益总额。这个账户按照劳动者的名称及具体类别进行明细核算。
2、基本账务处理
（１）当雇员被录用时，应该根据人力资源评估机构对其评估的价值，借记“人力资产”账户，贷记“劳动者权益”账户。年终，企业应对其人力资源价值进行评估清查，如评估价大于原账面价值，应按差额部分，借记“人力资产”账户，贷记“劳动者权益”账户，反之，则作相反的分录。当雇员被解雇后应按评估价值借记“劳动者权益”账户，贷记“人力资产”账户。
（2）企业进行人力资源投资，发生应予资本化的招聘、选拔、培训、开发等费用时，借记“人力资产取得和开发”账户，贷记“现金”、“银行存款”等账户，雇员正式交付给有关部门使用，结转人力资源开发成本时，借记“人力资产”账户，贷记“人力资产取得和开发”账户。发生应予费用化的日常维护支出（如工资、奖金等）时，借记“××费用”账户，贷记“应付工资”等账户。
　　2003年4月，企业招聘一名自动控制专业的工程师，其间发生了招聘费用500元，企业为这名员工支付给原企业违约赔偿金20000元。2003年5月开始每月摊销人力资源取得成本，按劳动合同规定的5年期限采用直线法计算各月的摊销额。2003年9月，公司选派两名设计师到上海交大在职进修，为期一年支付学费共计3万元。
每月的摊销额=20000/5*12=333.33、
借:待摊人力资源取得成本 20000
  管理费用 500
  贷:银行存款 20500
借:管理费用 333.33
贷:待摊人力资源取得成本 333.33
借:待摊人力资源开发成本 30000
贷:银行存款 30000
2003年10月开始每月摊销人力资源开发成本,方法同上
每月的摊销额=30000/5*12=500
借:管理费用 500
贷:待摊人力资源开发成本 500
企业按月向员工支付工资时;
借:主营业务成本 56400
  贷:应付工资 56400
注：采用年薪制的,可以在年末支付时做上述账务处理。
（３）摊销人力资源投资时，借记“××费用”账户，贷记“人力资产摊销”账户。
4、期末，将“人力资产”账户余额减去“人力资产摊销”账户余额，即得人力资产的摊余价值（净值）。年末将企业人力资源分别确认为一项资产和负债及权益：

参考文献：
张鸣、许竞 人力资源会计的深入研究 《上海财经大学学报》2001.2
周蜻 对人力资源会计的再探讨 《财经理论与实践》 2001.1
李刚、李娜 我国经济环境对人力资源会计应用的影响 《山西高等学校社会科学学报》2010.2.