新存货会计准则对公司财务绩效及存货管理的影

摘　要：

关键词：存货成本衡量、正常产能；存货管理；绩效
　　一、新存货准则分析
　　1.1存货的定义
　　（1）存货是一项资产；（2）是正常营业活动中备供出售的商品或产成品；（3）正在生产中且将于完成后提供正常营业出售；（4）于商品生产或劳务提供过程中耗用的材料或物料
　　1.2存货成本衡量
　　1.2.1初始衡量
　　A.成本的构成
　　1.存货成本区分：（1）商品及原物料存货的成本(即采购成本)；（2）制成品、在制品及劳务供货商存货成本(即加工成本)；（3）使存货达到可供销售或可供生产状态及地点所发生的其它必要支出 (即其它成本)；（4）减除项目：进货折让或补贴等
　　2.下列支出宜认列为费用，不列入存货成本：（1）非正常损耗的原料、人工或其它制造成本；（2）储存成本，但生产过程所必须者除外；（3）不能归属于使存货达到目前场所及状态所发生的支出；（4）销售费用
　　A.衡量原则性质或用途
　　不同的存货得采不同的成本计算方法。不可替换的项目及依项目计划生产（或购买）且能区隔的产品或劳务必须采个别辨认法。存货存放地点不同或适用税率不同，并不足以证明其得采用不同的成本计算方法。
　　B.成本流动假设—正常情况
　　1.个别认定法：资产负债表上所表达的存货成本为该项存货实际采购或制造单位成本。2.其它存货项目（1）先进先出法（FIFO）：资产负债表上所表达的存货成本为最近期的采购或制造单位成本。（2）加权平均法（weighted average）：资产负债表上所表达的存货单位成本为期初存货及本期（月、年）进货的加权平均成本（或移动加权平均成本）。
　　1.2.2特殊情况下的存货衡量方法：A.零售价法 B.标准成本法
　　二、新公报对存货管理及公司绩效的影响
　　国际准则公报的制订与研修主要系着眼于信息透明度的实务需求，亟思会计处理能与产业的管理实务更加贴近，兹列举新公报可能带来的有利影响如下：
　　2.1逐项比较法所采用的定义，兼顾在不同产地、生产线等成本要素价格的差异，除谨慎投资评估也导正企业成本核算机制，使其能配合存货的品项管理，俾争取最有利的评估结果；
　　2.2净变现价值法，更确立同类企业在竞争力不同时，所展现的售价（议价能力）差异；
　　2.3闲置产能列入当期费用，让企业必须投入成本动因分析，更有利于成本控制及订价策略，提升其竞争力。
　　三、审查实务所面临的挑战
　　3.1正常产能的决定与评估
　　以产业实务而言，产业在设立生产线的初，应已经规划妥预计实际产能，后续的运转结果应系作为决定正常产能的主要评估依据，惟印证于实务仍存在极大的主观判断或争议空间，由其设立新的事业部门或建构新的生产线时。KPMG Insight试着提供一些实务应用的参考指标，包括：
　　1.营业性质、经济因素、产品生命周期的状态及预测的可靠性；
　　2.设备产能及预估的使用状况，包括计划中的维修及停工；
　　3.经调整部正常坡动及状况后，未来各期间生产活动平均可达到的预期水平；
　　4.如果实际产能与正常产能差异很大且持续相当一段时间，则应考虑修改正常产能。
　　在财务会计准则公报第十号”存货的会计处理准则”第一次修订条文适用问答集中，关于正常产能的规定除引用国际会计准则上述规定外，另有相关正常产能是否可依产业特性的淡旺季节有不同产能的设定及分摊？主管机关的答复如下：企业不得依淡旺季节分别设定正常产能，而宜考虑各期间或各季的状况订定一平均正常产能，惟各期中期间正常产能与实际产能所产生的差异。
　　3.2停工成本的处理
　　在生产过程中可能发生停工，但某些成本仍持续发生，例如当公司发生非预期的机械当机，此时租金仍持续支付，依KPMG Insight的观点，停工期间发生的成本只有在以下状况可以资本化：
　　1.停工是计划性的、短暂的，且系为存货可供销售状态前所必须的（例如：存货需要熟成的时间）；
　　2.即使是停产期间，为使存货达可销售状态直接相关的成本，例如在工厂停工期间所购买的额外原料成本；
　　3.依KPMG Insight观点，非预期的设备当机所导致的停工，期间所发生的租金支出（或厂房及设备折旧）不应认列为存货成本的一部份，但在预定维修（岁修）的停工期间内的租金支出（或厂房及设备折旧）则可认列为存货成本。
　　3.3维修（岁修）费用的处理
　　在企业决定分摊生产成本所依据的正常产能时，公司应将每年计划的岁修停工列入考虑，但当企业计划性停工时，其维修（岁修）费用并非工厂应资本化的项目，试举例如下：F公司是一家生产冷冻水果罐头的公司，于会计年度前六个月期间采收新鲜水果，的后的六个月则停产维修，停工期间没有库存，在决定分摊生产成本所依据的正常产能时，F公司应将每年计划的岁修停工列入考虑。然而，依KPMG Insight的观点，后半年期间所发生的维修成本不应在前半年的生产期间内估列，基于：1.后半年将发生的维修成本不应在前半年就先认列费用准备；2.后半年进行的维修系为下一个会计年度的存货生产的成本，并非为前半年的水果生产销售发生的必要费用；3.维修成本亦不可资本化并于下一个会计年度生产期间分摊，因维修费用并不符合会计观念架构中的资产观念。
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