浅议煤炭企业维简费、安全生产费用的会计处理

摘　要：目前，国家对煤炭企业的维简费、安全生产费用的会计核算办法进行了反复的调整，这也是我国制定和执行会计新准则的过程。

关键词：煤炭企业；维简费；安全生产费用；会计处理
　　2004年财政部、国家发改委、国家煤矿安全监察局联合颁布了《关于印发<煤炭生产安全费用提取和使用管理办法>和<关于规范煤矿维简费管理问题的若干规定>的通知》，对维简费和安全费用的提取标准和开支标准做出了一定的规定。2008年12月份，财政部以“财政部关于做好执行会计准则企业2008年年报工作的通知”(财会函[2008]60号)对现行维简费、煤炭生产安全费用会计处理方式进行了重大调整。2009年6月财政部在关于印发《企业会计准则解释第3号》的通知”(财会[2009]8号)中，再次调整维简及安全费用的会计处理。笔者就以上三次煤炭企业维简费、安全生产费用的会计处理变迁进行了一定的探讨。
　　1煤炭企业安全费用、维简费用新旧会计处理方法及有关规定
　　1.1《2004年通知》中规定:企业计提安全费用时，从成本费用中提取，计入“长期应付款”。企业使用安全费时，属费用性支出的，直接核销“长期应付款”;属资本性支出的，资产完工交付时一次全额提取折旧，核销“长期应付款”。
　　1.2《企业会计准则讲解（2008）》中关于煤炭企业安全费用、维简费用会计处理的新规定：企业按照国家有关规定所提取的安全费用、维简费，都要在所有者的权益“盈余公积”项下以“专项储备”项目单独反映。企业在提取的时候，必须借记“利润分配-提取专项储备”科目，贷记“盈余公积-专项储备”科目。企业使用安全费、维简费时，属费用性支出的计入成本费用，属资本性支出的核销“盈余公积——专项储备”；用安全费、维简费购建的固定资产，按规定计提折旧，记入成本费用。
　　1.3《解释第3号》则重新规定：高危行业企业按照国家规定提取的安全生产费，应当计入相关产品的成本或当期损益，同时记入“4301 专项储备”科目。企业提取的维简费和其他具有类似性质的费用，比照安全费用处理。企业在使用安全费、维简费时，属于费用性支出的，直接冲减专项储备；属资本性支出的，资产完工交付时一次全额提取折旧，核销“专项储备”。
　　2新旧会计处理的差异分析
  《解释3号》中煤炭安全费用继续执行从成本中按月计提，对应科目为“专项储备”。这不同于《准则2008》按安全费用实际使用金额在所有者权益内部中进行结转，也不同于《2004通知》中规定在相关费用实际发生时直接冲减其他应付款的处理方法。其实质意义是将安全生产费用从税后利润中提取重新改为税前提取列支。
  《解释3号》中使用安全费、维简费购建固定资产时，按照形成固定资产的成本冲减有关科目，并确认相同金额的累计折旧，以后不再计提折旧。而《准则2008》中“按规定方法提取”，与企业正常购建固定资产的累计折旧计提方法完全一致，并与当期收益相匹配。这项改变，从税收角度看，是国家给予煤炭企业一次性提足折旧费并税前列支的优惠政策。
  《解释3号》中安全费、维简费结余资金在“所有者权益”中反映。而《2004通知》是作为负债在“长期应付款”和“维简费”中列示。这些处理体现在资产负债表上为负债减少，所有者权益增加，降低了资产负债率，改善了资产结构。
　　3煤炭企业安全费用、维简费新会计处理办法在具体实施中产生的影响
　　3.1对会计信息的影响
　　在原处理中，安全费用的使用和结余科目长期应付款如被利用则会成为企业调节利润的平衡器。企业安全费用使用透支该科目为借方余额余，如使用有结余则为贷方余额，资产负债表上是在“长期应付款”的余额上升或下降上所表现出来，没有分配利润的升降。新处理中安全费用使用及结余资金在“所有者权益”中反映，并且以实际发生的安全费用计入企业损益，更科学地反映出当期的安全费用、维简费支出对企业资产、负债结构的影响，降低了煤炭企业利用安全费用调节利润的空间，维护了所有者的合法权益。
　　3.2维简费在企业所得税前列支问题
　　国家对煤炭生产安全费用税收政策有明确规定，在经国务院批准实施的《煤炭生产安全费用提取和使用管理办法》中规定，“企业提取的安全费用在缴纳企业所得税前列支。”执行会计处理新规定后，仍然按照国务院批准的政策进行税前列支。
　　企业提取的维简费和其他具有类似性质的费用税前列支政策，国家没有明确规定，但据以下三点，笔者理解应在所得税前列支。一是《解释第3号》中要求，企业提取的维简费和其他具有类似性质的费用，比照安全费用会计处理规定执行。税前列支办法也应比照执行，具有类似性质的各项费用实行统一的会计和税收处理办法，便于企业和有关部门管理。二是煤炭企业提取维简费，不再计提矿井建筑物固定资产折旧，即按产量法计提的固定资产折旧，原本意图是为了加速资金回收速度，保证再生产的投入。如不在计提时税前扣除，就达不到通过提取维简费来满足维持简单再生产资金需求的目的。三煤炭开采的环境问题和资源枯竭转产发展问题已成为许多国家重点关注的问题，政府制定政策解决煤炭开采成本外部化问题，不仅允许相关费用在所得税前抵扣，而且对环境复垦、闭坑转产等方面成本支出给予加计抵扣政策。
　　4对煤炭生产安全费用和维简费会计处理的建议
　　4.1完善安全生产费形成的固定资产后续计量会计处理
  《解释第3号》要求使用安全生产费形成的固定资产一次性提足折旧从会计角度讲存在较大的弊端，一是使企业账面资产不能真实反映资产实际价值，造成企业大量资产账实不符。二是给予企业一次性提取税前列支优惠政策，从长期看只存在纳税时间差异，随着时间的推移，作用越来越小。
　　安全生产费从成本中提取并税前列支是国家给予政策解决专项资金来源问题，使用安全生产费形成的固定资产按规定计提折旧计入成本或当期损益并税前列支，是企业资本性支出的规范化会计处理：一是在增加固定资产的同时，作增加资本公积、减少专项储备会计处理。二是按照资产使用年限计提折旧并计入相关产品成本或费用。这样既解决了安全生产费形成的固定资产后续计量问题，也有利于形成安全生产投入长效机制。
　　4.2完善煤炭安全生产投入保障机制
　　基于安全生产费的煤矿安全生产投入长效机制的建立和实施，对促进煤矿安全生产持续好转发挥了重要作用。单独提取安全生产费也 成为煤炭企业的沉重压力和负担，有些企业提取的煤炭安全生产费占煤炭产品制造成本的30%以上，是难以长期实施下去的。要建立多渠道的煤矿安全生产投入机制，建议加大政策激励力度，鼓励企业增加安全生产投入；加大政府对煤矿安全科研、应急救援和重点煤矿的投资力度，从机制上加大煤矿安全生产投入保障，最大程度的消除煤矿安全隐患，把煤矿安全提高到一个新水平。
　　4.3规范生产安全费用提取标准
　　我国煤矿地质条件复杂、矿井瓦斯普遍含量较高，尤其是地方中小煤矿多、技术落后、安全事故率高。因此，提高安全费用提取标准是当前的必然手段。但仅以规定安全费用提取标准来约束企业，力量相对较弱，必须把各地区、各矿井的地质条件、规模大小、社会环境等因素进行详细调查，然后结合煤炭产业实际情况，为各煤炭企业制定一个符合其自身情况的安全费用提取标准。标准一旦制定，只能上下浮动一定的许可值，不得任意提高或降低标准，从而防止企业少提安全费用，安全投入不足。
　　5总结
　　综上所述，目前我国煤炭企业的维简费、安全生产费用的会计处理还有待提高，这就要求煤炭企业不断的探索和总结经验，不断规范和完善煤炭企业维简费、安全生产费用的会计处理，以达到通过政策引导，提高煤炭企业的安全投入，更好的保障安全生产这一最根本的目的。

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