会计准则和税法的差异比较与协调

摘　要：会计准则和税法的差异已成为当前税收征管和会计工作中的一个亟待解决的问题。本文以我国现行税法和会计准则为依据，分析了我国税法和会计准则的差异，并提出了会计和税法差异协调的措施。

关键词：计准则 税法 差异 协调
一、会计准则和税法的理论基础差异
1、会计目标和税法目的不同
　　会计目标一般而言是指财务报表的目标，而财务报表目标的确定，取决于财务报表的使用者及其对于信息的需求。根本点在于让投资者或潜在的投资者了解企业资产的真实性和盈利的可能性。而税法的目的是为了保证国家强制、无偿、固定地取得财政收入，依据公平税负、方便征管的要求，培植税源，引导社会投资，保证国家的财政收入，利用税收杠杆进行宏观调控，保护纳税人的权益。税法遵循的原则我们可称之为“有利原则”，从税法的目标出发，根据“有利原则”，税法必然对会计制度中可能对税收产生影响的风险估计、收益确认、费用扣除等方面加以限制。会计与税法的差异是围绕各自目标确立的两大体系之间的操作方法、程序上的差异。
2、会计核算原则和税法原则不同
　　由于会计规范与税法服务目的不同，基本前提不同，两者为实现各自目的所遵循的原则也必然存在差异。会计核算原则是进行会计核算所必须遵循的规则和总体要求，是衡量会计工作成败的标准，是统揽会计工作全局及进行会计核算的基础。以权责发生制作为会计进行确认、计量和报告的基础。具体包括客观性、相关性原则、可比性、及时性、可理解性、谨慎性、重要性和实质重于形式原则。税法是对纳税人的应税收入进行强制征收，其相关规定比会计制度更具有刚性。
　　企业所得税的相关法规，对企业所得税税前扣除项目的处理作了原则规定。在相应原则中，有会计和税法共同遵循的，也有会计遵循而税法不遵循的，同时也有会计不遵循而税法要遵循的原则。
3、会计和税法的职能不同
　　税法具有财政职能即聚集财富，从而满足政府提供公共产品所需的物质。税法具有经济职能，通过税收制度调节个人企业和社会的经济活动。最后，税法还具有社会职能，通过聚集的财政收入来实现收入的再分配。而会计职能是指会计客观上所具有的作为管理经济的一种活动，不仅包括提供会计服务而且包括管理当局运用会计信息产生的效果。会计主要是为企业内部的高级管理者提供会计信息的，管理者依据会计报表来做出各种决策。因此，二者的功能有着本质区别，为满足不同的功能，使的税法法规与会计制度制定时的侧重点不同，二者的矛盾必然存在。
4、政策选择和处理方法
　　在政策选择和处理方法方面，税法与会计的差异主要表现在两个方面。（1）对税款的会计处理，企业按税法规定应缴纳的税款，对企业来说是一项费用，它应当与作为该项税款计税依据的经济业务所取得的当期收入相配比。但是，由于税款与其它费用相比所具有的特殊性，在会计处理程序上也相应地采取了与其它费用的不同会计处理，从而可能使这种费用处理关系不复存在。此外，会计制度在针对缴纳的税款科目设T型账户时，并未充分考虑税法的实务操作规定，可能使得税款账户设置不适当。（2）在可选择的会计政策上，会计赋予企业更大自主权，税法有许多强制性规定，如在存货成本计价、折旧年限与折旧方法等方面，由此产生了一系列的永久性差异和作为所得税会计主要内容的暂时性差异。
二、会计准则和税法的操作差异
1、收入确认和计量的差异
　　首先是收入确认范围的差异，指会计准则和税法在对收入进行确认时的口径不同所产生的差异。在定义上，会计准则收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。税法规定的收入是指企业在生产经营活动中以及其他行为取得的各项收入总和。内容上，会计准则和税法在商品销售收入和提供劳务收入上存有差异。会计准则规定的商品销售收入和提供劳务收入都是指企业对外销售商品或提供劳务取得的收入；税法上的应税收入不仅包括企业对外销售商品或提供劳务取得的收入，还包括税法规定的视同销售行为所确认的应税收入。其次是收入确认时间的差异，会计确认收入实现时间和税法确认收入实现的时间不尽一致。税法确认收入实现的时间往往早于会计确认收入实现的时间。会计主要从实质重于形式原则和谨慎性原则出发，侧重于收入的实质性的实现，只有当各种形式的收入真正转移到企业以后，会计上才确认收入的实现。而税法上规定收入的实现时间，应该以产品或商品已发出，价款己收取或者收取价款的权利已实现为原则，确认收入的实现。税法对收入的确认没有原则性规定，但作了列举式的规定。
2、非货币性资产交换存在的差异
　　首先是非货币性资产交换采用公允价值模式计量的差异，非货币性资产交换采用公允价值模式核算，对资产转让计税收入和换入资产计税基础的确定与会计处理是一致的。会计上采用各项资产的公允价值占换入资产公允价值总额的比例，对换入资产的成本总额进行分配的方法，也适用于税务处理。在公允价值模式下，如果换出资产的账面价值与计税基础存在差异，必然会导致当期会计损益与资产转让所得存在差异，报所得税时需要对此作纳税调整。其次非货币性资产交换采用成本模式核算与所得税政策存在以下差异：（1）换出资产会计上按账面价值结转，不确认损益。（2）换入资产的会计成本以换出资产的账面价值为基础确定。
3、建造合同的差异分析
　　对于跨年度的建造合同，在资产负债表日建造合同的结果能够可靠估计的，会计上按完工百分比法确认建造合同收入，税法上按完工进度或完成的工作量确认收入，两者的处理基本一致。但对于在资产负债表日建造合同的结果不能够可靠估计的，会计上强调企业经营中可能出现的风险，从谨慎性原则出发，根据预计已经收回或将要收回的款项能弥补多少己经发生的成本，确认部分、或者不确认建造合同收入而税法坚持权责发生制原则，不考虑企业的经营风险，依然按完工进度确认建造合同收入。
4、资产负债表日后事项
　　对资产负债表日己经存在的情况提供了新的或进一步证据的事项，是资产负债表日后事项的调整事项。对资产负债表日后事项，会计准则规定，企业发生资产负债表日后事项应当调整资产负债表日已编制的财务报表。
　　这与税法上的权责发生制原则和实 际发生原则相冲突。按税法规定，对企业发生的资产负债表日后调整事项所涉及的应纳所得税，按照企业所得税汇算清缴的时间分别做出处理，进行纳税调整重新确认报告年度和当期的应纳税所得。资产负债表日后事项如发生在年终所得税汇算清缴前，且影响损益，应调整纳税年度的应纳税所得额和应纳税额如发生在所得税汇算清缴后，则应调整发生年度的应纳税所得额和应纳税额。
三、会计准则和税法差异的协调措施
1、完善政策的制定
　　在我国，会计和税收的法规制订和日常管理是分属于财政部和国家税务总局两个不同的主管部门，因此，两个不同部门的主动沟通与协调是协调会计准则与税法的差异的重要前提。在立法和执法过程中，要加强政府部门管理层面的联系与合作，财政部门在制定会计准则时，不仅要满足会计报表的报送要求，还要尽可能满足规范纳税基础的需要同时，国家税务总局在制定税收制度时，应尽可能与会计保持一致，使得纳税调整项目减少到最低限度，以减小实际征税的难度。
2、完善企业岗位设置
　　加快税务会计的建设步伐，从根本上解决两者之间的矛盾。目前，税务会计只是财务会计的一个分支，而财务会计不能完整、具体地反映税收信息，不可能全面行使税务会计职能。在此情况下，企业纳税仍然依赖于财务会计报表，必然导致企业办税人员中报纳税时缺乏专业判断，税务机关征收税款时带有盲目性。企业设置专门的税务会计岗位，是与国际税收征管接轨的需要，是税收制度与会计制度差别日趋明显的必然要求，是完善税制的必然选择，是企业税收筹划的有效途径。
3、完善会计准则与税法操作层面的协调
　　首先是所得税体系中应税收入确认标准应采用权责发生制，成本费用扣除应采用据实扣除制。从表面上看，这样做会在一定程度上减少所得税税基，减少财政收入，但我国所得税的原则是效率优先、兼顾公平，而收入、费用确认标准的统一，可以实现纳税成本和征税成本的降低，减少对纳税人的冲击，从而提高税收征管效率。另一方面，差异的减少，也有利于会计信息发挥相应的作用。其次是所得税法律语言的会计化。我国在制定具体的税收措施时，只考虑了纳税对象与其经济活动的内容，而忽视了这些对象与内容的载体特征，即会计语言的特征。如对于会计上的非货币性资产交换，税法上称为资产置换，两者经济内容完全一致。因而在税收立法上，必须重视法律语言的会计化，相同的经济内涵尽可能采用同一会计语言，避免不必要的差异以减少税款征收的难度和主观随意性。
4、会计准则与税法协调注意问题
　　会计准则与税法差异的协调应尽可能减少对实现税法与会计目标影响小的差异，在法律制度的制定上应尽可能趋同，差异应能用中报时纳税调整的方法处理。基本业务的政策应该尽可能减少差异。例如，税法与会计对销售商品、提供劳务等基本业务确认收入的时间规定应该尽可能保持一致，只就视同销售、非货币性资产交换、长期工程合同和企业改组特殊情况下的收入确认时间，根据税法需要与会计有所区别。如果基本业务的政策不一致，差异造成的工作量是可想而知的，由此增加财务核算成本和纳税成本也将是巨大的。
参考文献：
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[3]戴桂荣，《会计准则与税法差异性探讨》，财会通讯，2008（12）