人力资源会计论文解析与相关研究

　　0引言

　　知识经济的本质是一种以知识为基础的经济增长方式，建立在知识和信息的生产、分配和使用之上的经济形态，并以数字化、网络化为其主要技术特征。在知识经济时代，人力资本无疑是最重要的生产要素，但传统会计却仅承认实物资本而不承认人力资本，会计人员在账簿和报表中记录和反映的也仅是财力、物力资源，而不包括人力资源。

　　所谓人力资源会计，是指把人的成本和价值作为社会及经济组织的资源，以货币量度为主要形式进行确认、计量、记录和报告。它的理论基础包括四点：①经济学的经济价值理论;②人力资源投资的资本化'③会计恒等式的演变：由“资产3负债+所有者权益”演变为“物力资产+人力资产投资+人力资源价值3负债+物力资产所有者权益+人力资产所有者权益”；④劳动者拥有人力资源所有权。

　　人力资源会计主要有两个研究领域：人力资源成本会计和人力资源价值会计。人力资源成本会计主要研究企业人力资源投资的归集、计量、摊销和报告的方法。按照权责发生制的要求和人力资源投资的特点，人力资源投资支出应先予以资本化，然后在各受益期间合理摊销。它构成了成本会计的一项新内容。人力资源价值会计主要研究人力资源对企业的经济价值如何计量以及人力资源经济价值的决定因素问题。人力资源成本是客观的、真实的，而人力资源价值虽然也是客观的，但计量难度较大，目前存在许多不同方法，包括以工资为计量基础的货币性计量方法和非货币性计量方法（包括职工技能一览表法、技术指标统计表法、评价法等）。由于它们仅仅以实际成本为计价标准，不能与财务会计兼容，只能作为管理会计的内容，所以人力资源价值会计又被称作人力资源管理会计。

　　1.人力资源会计论文检索与归类

　　笔者于2007年1月在中国期刊网以检索词为“题名——人力资源会计”的方式，检索2005年、2006年期间有关人力资源会计研究文献449篇，其中中国期刊全文数据库含432篇，优秀博士、硕士学位论文全文数据库含17篇。文献详细目录参见表1。

　　文数量统计发现，四种刊物最多：《商场现代化$21篇,%会计之友》19篇人财会月刊》17篇人经济师》11篇c综合对比从1994~2004年期间发表人力资源会计论文的刊物来看，涉及该领域的论文数量逐年上升，见表2。从2003年开始至今论文发表数量趋于稳定。参与研究该领域的刊物种类也从会计类刊物转向综合类刊物。

　　笔者对上述2005~2006年.62篇文献进行归类，具体包括以下几个方面：

　　(1) 人力资源会计的基础理论框架与理论基础。具体包括我国推行人力资源会计的必要性与可能性（共28篇），计量模式(5篇）、确认与计量(61篇）、报告、披露(9篇）、会计核算（38篇）、前提条件（1篇）、计量方法(4篇）、人力资源的产权特征(5篇），人力资产定义(3篇），人力资源会计目标（1篇），人力资产属于无形资产（3篇），人力资源培训会计（1篇），人力资源会计计量客体(2篇），人力资源会计模式及其发展（11篇）。共计172篇

　　(2) 人力资源成本会计。具体包括人力成本计量模式。共有15篇

　　(3) 人力资源价值会计。具体包括人力资源价值会计模式，人力资源价值评价因素，人力资本保全，人力资本理论与应用，当期实现价值会计，投资效益分析，智力资本，人力资本与理论分配，知识资本与人力资源会计，人力资源会计的新增价值，对人力资源会计的质疑，人力资源会计与股权激励等。共有16篇。

　　(4) 我国人力资源会计理论体系设计。具体包括：劳动者权益会计，以生产者剩余为基础的人力资源会计，人力资源会计的制度设计，人力资源会计与传统会计计量模式比较研究等。共有6篇。

　　(5) 人力资源会计在各行各业的实践。具体包括：高校人力资源会计（15篇），医院人力资源会计，职业运动员人力资源会计，银行系统人力资源会计，直销企业人力资源会计，高科技企业人力资源会计，酒店人力资源会计，集团人力资源会计，勘察设计企业人力资源会计等。共有41篇。

　　(6) 其他研究领域。具体包括：人力资源管理会计，人力资本财务管理，人力资源战略会计，人力资源会计在人力资源中的应用，文化价值对人力资源会计的影响，知识经济与人力资源会计（14篇），模糊数学在人力资源会计中的应用，增值概念在人力资源会计中的应用，人力资源会计与公司理财，人力资源会计与人力资本会计，商誉与人力资源会计（3篇，2006年），人力资源会计的研究思路，人力资源补充核算，不同角度看人力资源会计，人力资源会计面临的困难以及对策。共计74篇。

　　(7)人力资源会计研究综述。共有108篇。

　　对比2005年之前的论文研究方向，2005年与2008年人力资源会计论文更加倾向于研究人力资源会计理论在各行各业中的实际运作模式，以及人力资源会计作为企业运行系统的组成部分所发挥的作用，产生的影响，从系统的观念研究该领域。这也一定程度上说明，人力资源会计已经从学术交流，经过理论引入、探讨、发展，进入到实践环节，敢于创新，并为实业界所用。

　　2人力资源会计论文解析

　　2.1综述类论文

　　综述类论文占到1/4，是该领域论文中比例最大的一部分。综述论文中普遍论述了关于人力资源会计研究中的问题、基本账户和会计报告。具体内容如下：

　　(1) 人力资源会计存在的问题。人力资源会计存在的问题包括:①“会计就是一个计量过程，不难想象，不能解决计量的人力资源会计是无法在现实中得以运用的”。②“虽然知识经济呼唤人力资源会计，但是仅从传统会计的角度来对待人力资源显然是不科学的”。③人力资源因动态性，流动性，易变性而难以资本化。④人力资源折旧及其分摊。⑤人力资源的权益界定不明。⑥人力资源在财务报表上列示。⑦理论与实践脱节。（8)人力资源会计模式不完善，“其中掺杂了许多主观因素和假定条件”。⑨人力资源会计核算对象如何划分等级，如何判定标准;⑩人力资源会计理论假设仍存在众多争议。

　　(2) 人力资源会计核算的基本账户。人力资源会计的核算应包含以下基本账户：①人力资产账户，反映人力资产增减变动情况;②人力资产累计摊销账户；③人力资产取得成本账户；④人力资产开发账户；％人力资本账户，反映员工无偿调入以及离职。

　　(3) 人力资源会计报告。人力资源会计报告分为对内报告、对外报告:①对外报告。在资产负债表中，应于无形资产项下单独列示人力资产有关情况，包括人力资产原值、摊销值、净值等数据。在附注中，从动态方面，应掲示报告期内追加的人力资源投资总额、投资方向、占本期总投资的比重等；从静态方面，应报告人力资源占企业总资产的比率，企业员工的学历构成，职称等情况，以展现企业人力资源的全貌。②对内报告。一是非货币信息，主要是企业现在的人力资源组成，分配及利用情况，特别对于一些高成本引入的重要人才，应重点掲示。二是货币信息，主要是企业各责任中心人力资源的现值;人力资源投入产出比；对于一些高成本引入的重要人才，应单独分析其成本与其创造的效益，以确定其投资收益率。

　　2.2人力资源会计确认与计量方面的论文

　　人力资源会计的确认与计量，共61篇。谈到人力资源会计，必须先明确一个前提条件，即人力资源能否作为会计资产。因为这一问题是关系到人力资源会计能否存在的关键。只有具备以下四个特征，一项会计要素才能作为会计资产：①能够直接或间接地给企业带来经济利益;②为企业所拥有或控制由过去的交易或事项形成;④可以用货币计量其价值。众多论文论述阐明人力资源是可以被称为会计资产的。进一步，人力资源资产应归为无形资产，按照得到普遍接受的商誉计量理论之一——商誉是预期未来的超额盈利的贴现值，其中有一半以上的要素与人力资源有着直接或间接的关系。商誉与人力资源之间存在着诸多联系从一个侧面佐证了两者（商誉与人力资源'之间存在着某些同质性，人力资源类似于商誉，是企业的无形资产之一。出于商誉净化的考虑，讨论人力资源作为区别于商誉的另一种单独的无形资产。

　　目前存在的人力资源计量模式，大致可以分为两类：一类是货币性计量，包括人力资源的成本计量模型(历史成本法（重置成本法等人力资源的价值计量(未来收益贴现法、未来工薪贴现法等另一类是人力资源的非货币性计量方法，包括行为矩阵法等。纯粹的非货币性计量或者模糊性计量虽然可以摆脱计量不可靠的指责，然而却与会计信息系统以提供财务信息为主的特征相背离，因此可以作为补充；而价值法充满了各种需要主观预计的数学符号，不可靠性大大减少了其可行性；对于“成本法”批评主要集中在招聘过程发生的费用以及工资等所得不能代表人力资源的真正价值大小，以重置成本计价有个重置标准和不同企业实行的可能性问题。结合人力资源的特点应用何种计量模式，设置何种会计帐户才能更加减少谬误，真实地反映企业人力资源会计信息成为该问题研究的焦点。

　　2.3人力资源会计应用方面的论文

　　人力资源会计在各行业中的应用，其中，在高校中的应用研究最为广泛，共15篇。研究高校人力资源特点，以及引入人力资源会计的必要性和可行性。高校人力资源特点：①高校人力资源具有资产的可交换性高校人力资源具有资产的单位占有性；③高校人力资源具有资产的效益性。利用人力资源会计核算的基础理论，结合高校人力资源特点，开发研究高校人力资源成本会计核算以及价值核算。

　　2.4其他研究领域的论文

　　在其他研究领域中，知识经济下的人力资源会计的研究最为普遍，文章数量较多。在该分类中，2006年出现了几个新的研究趋向：①系统的观点研究人力资源会计，将人力资源会计作为企业系统的子系统;②研究其在组织系统中的运作模式与各子系统的关系；(3)新的研究方法引入人力资源会计领域，如《模糊数学在人力资源会计中的应用》一文。

　　3人力资源会计的发展与未来

　　西奥多.W?舒尔茨1960年提出人力资本投资经济理论，认为人力的取得不是无代价的，成为西方公认的人力资本理论之父。1964年，美国赫曼森最先提出人力资源会计的概念，他认为为使财务报表更为完善，有必要提出人力资产的概念。1966年至1971年已开发计量人力资源成本模型（历史成本和重置成本）和人力资源价值模型（货币和非货币）及评价其有效性为标志，并且研究人力资源会计具有的现时和潜在的用途。在此期间，巴里公司的年终结算中首次报告了人力资源会计的有关信息，这在人力资源会计的研究历史上是一件具有里程碑意义的事件。

　　1971-1976是人力资源会计迅速发展阶段。美国、西欧、澳大利亚和日本在企业中进行了人力资源会计操作的尝试。1971年到1973年期间成立了人力资源会计委员会，组织和支持一些人力资源会计项目的开发。1974年出版了当代很重要的会计专着《人力资源会计》。20世纪70年代，无论理论界还是事务界对人力资源会计的兴趣都开始下降，更加深入的工作需要专业水平更高的专家配合资源作为研究对象的企业进行，然而，这种试验不确定性高，成本高，热情低。20世纪80年代初，人力资源会计引入我国，属于介绍国外研究成果，探讨学科内容及其实用性阶段。20世纪80年代以后，大多数发达经济实体已经从工厂和设备为核心资产的工业经济转变到以人力资本和智力财产为核心资产的后工业经济。企业必须专门关注智力资本或者人力资本的投资收益问题。面对实业界的需求，国际上对人力资源会计研究处在试验阶段。

　　2005年3月，上海浦东新区率先试行《人力资本出资办法》，成为国内的“吃螃蟹”者。当时，有专家称其为“分配制度改革的历史性突破”。2006年3月份，浙江温州市出台的《温州市人力资本出资登记试行办法》和〈〈温州市人力资本出资入股认定试行办法》明确规定，人才的知识、管理、技能等人力资本可以作价出资入股，最高可占出资比例的30!。适用行业为人力资本较集中、科技含量较高的先进性制造业、现代服务业和创新创意性产业。以人力资本出资的股东必须是在该公司任职的高级管理人员、技术人员和营销人员等。积极开展人力资源研究，探索人力资本出资入股方式”已列入温州^一五”规划。

　　人力资源会计在我国已经进入了一个趋于应用研究的时期。人力资源会计除了作价入股的实践研究外，也正以各种方式在医院、银行、酒店等领域作为资产负债表的一项重要要素被研究。他将“人是有价值的企业资源”的观念植入组织管理当中。