物流企业成本会计核算简析

　　目前，企业物流成本核算制度和模式在我国企管中尚未完善成形，存在着方法、操作性和规范性等很多方面的不足。因此，物流成本的会计核算方法仍有待发展。面向物流企业，为研究其成本会计的核算方法，本文将从物流企业成本范围及核算对象入手，再分析隐性物流成本的核算和企业成本的会计核算模式，从而建构隐性物流成本和物流企业成本核算的会计核算体系。

　　一、物流企业的会计核算范围和对象

　　1、会计核算范围。物流企业的成本核算范围包括企业发生的，与其服务产品直接关联的支出。主要成本来源有：系统研发、运输及仓储、库存持有及包装、订单处理及加工等。而与其物流业务运作没有关联的，比如滞纳金、违约金和非常损失等不能算作物流成本，应计入营业外支出。

　　2、会计核算对象。现代物流企业生产的是“服务”这种无形产品，所以其会计核算是以客户订单或物流服务合同为对象的。目前，我国大多数物流企业提供的物流服务是通过和客户签订物流服务合同的方式实现。因为每个产品购买者提出的服务内容都有所不同，所有企业和客户签订的每份服务合同基本也都是不一样的，即每份合同都具有唯一性。因此，物流企业接受的每一份物流业务都可以作为物流企业成本核算对象。细分成本核算对象时可采用订单法，具体做法可比照分批法。当然，为达到不同的成本管理目的会有不同的会计核算对象分类方法，因此物流企业中某一部门或者某一区域甚至企业物流活动总和都可能作为成本核算对象。

　　二、隐性物流成本的定义和核算

　　1、隐性物流成本的定义。物流成本是指企业生产经营过程中在物流业务方面消耗的显性和隐性物流成本之和。这当中，隐性成本是一种机会成本，所以实际中并不一定发生。根据规定，费用是企业在生产经营的过程中实际发生且能用货币计量的所有耗费。所以，是否实际发生是确认成本费用的基本前提之一。并且我国现有会计核算体系进行成本核算所利用的两个主要财务报表企业一损益表和资产负债表，分别反映的是一个企业在特定时点上的财务状况和一定时期内与企业经营相关的收入及费用成本。这两个报表反映的是实际发生过的成本费用，机会成本因为不一定实际发生而得不到确认。综上，隐性物流成本是指那些不一定实际发生且两大会计报表中无法反映的，但在企业进行物流管理决策时必须考虑的机会成本。

　　2、隐性物流成本的核算。隐性物流成本具有机会成本特性，并且其分离核算方法十分复杂。所以核算隐性物流成本可以采用调查和估算结合的方法。

　　(1) 库存隐性物流成本的核算。库存隐性物流成本主要包括四个部分，即库存资金占用成本、货币贬值成本、库存呆滞产品成本和库存积压降价处理成本。这其中，库存积压降价处理成本和货币贬值成本只存在于当年市场有通货膨胀和库存积压降价处理的情况下，并不一定发生。核算库存呆滞产品成本，一般用单位产品的储存成本和呆滞时间的乘积计算核算货币贬值成本，只需将库存占用资金乘以通货膨胀率（发生通货膨胀那年的通胀率）即可。而库存占用资金成本包括购买原材料所用的流动资金的本金和利息，其利息计算可直接用存货占用资金数额乘以一定时期内的商业贷款利率。由于物流企业没有存货购销业务，其在受托物流业务中垫付的押金和备用金即可作为库存占用资金。

　　(2) 缺货损失成本的核算。缺货损失成本指失去销售而造成的损失或由于内外部供应短缺从而最终导致的延期付货。缺货对企业影响甚大，可能导致企业失去重要销售机会和客户，或者不得不采取延期发货、紧急送货、异地调货等方法。缺货损失成本的主要来源包括紧急送货成本、异地调货成本、商誉和销售利润损失成本。由于这些缺货损失成本的特殊性，无法采用有效方法对其单独进行核算、计量。所以，对于缺货损失成本目前仍没有明确的会计核算公式。

　　(3) 启返程空载成本和退货损失成本的核算。在隐性成本中，启返程空载成本和退货损失成本所占比例相对较小。实际运输组织中经常有对空车的调运需要。从而使因为货源计划不周详或调运不当形成的“空驶”这种隐性成本产生。物流企业核算每次启返程的空载隐性成本时可以根据运输的距离、环节、工具、费用和时间来确定。退货产生的原因多种多样，主要包括这些原因：偷盗、运输短少、重复运输、缺少产品部件、定单输入出错、产品质量未达标和产品过期等。而退货损失成本通常包括产品正常销售利润损失、运输成本和货物在运输途中的损坏等。

　　(4) 物流成本的核算。一些物流费用，如企业办公费、人工费等不能直接作为物流成本计算。这些费用大多情况下是用于物流活动，因无法直接计入物流成本而成为类隐性物流成本的一种。核算这类隐性成本最好的方法就是作业成本法。因为这些费用相对物流活动属于间接费用，而作业成本法最大的特点就是以成本动因作为分配间接费用的标准，所以作业成本法非常适用于间接物流成本的核算。但要注意，在分配过程中首要必须考虑各个成本动因的关联程度，再选择最合适的成本动因作为分配标准。

　　三、物流企业物流成本会计模式设置

　　选择物流成本会计模式时，企业要充分考虑成本效益原则，还要注意企业已有会计核算模式和会计基础工作水平、电算化程度对企业成本会计核算模式产生的影响。具体来说，对于物流企业成本会计核算模式的选择，本文主张采用单轨制和作业成本法相结合的模式。

　　1、科目设置。进行物流企业成本会计科目设置前要先明确其物流成本项目。按照属性划分，企业经营过程中发生的费用可分成物流业务成本和期间费用两类。将作为物流业务成本的费用按经济用途划分后就是物流成本项目。具体来说，根据物流企业经营特点，再结合其产生的费用的用途。物流成本可分类为客户服务费、运输费、装卸费、仓储费和订单处理费等成本项目。根据生产服务产品涉及的业务种类特点，物流企业可以调整相应成本项目的设置。

　　根据单轨制和作业成本法相结合的特点，以及对于物流企业成本项目的简析，物流企业可设置如下会计科目用以核算物流业务成本：一级科目设置为“物流成本”，用来核算物流企业经营物流业务过程中发生的所有费用；再来，可以依照成本核算对象设置二级科目。并且，为配合作业成本制度的实施，设置会计科目时要求对其加以更加详细的分类。可以按照成本项目设置三级科目，如运输作业成本、装卸作业成本、仓储作业成本、系统开发作业成本、订单处理作业成本和包装作业成本等，用以核算各个作业耗费的资源数量。物流企业可以按照自身经营特点和范围设置、调整相应会计科目，或进一步细化会计科目。

　　2、账户设置。总分类账作为建立作业成本制度的成本分配流程的开始，在对作业成本制度进行设计时也要对其做适当调整和细化。其中包括将分解资源成本至各个部门层次、调整与经济事实不符的项目。例如把作业层次分类法作为基础，因为作业一般可分为“和产品的批数同比例变动的批别水准作业”、“和产品的品种同比例变动的产品水准作业”、“和产出数量同比例变动的单位水准作业”和“以维持企业持续经营为目的发生的维持水准作业”四个层次。针对这四个层次可以设置相应的四个作业账户：“批别作业账户”、“产品作业账户”、“单元作业账户”和“支持作业账户”。并且根据核算和管理的需要，各个作业账户还可以再细分。作业账户不但可以满足核算物流企业成本核算的需要，还可为作业化管理方式提供依据，对作业成本的有效控制、管理和监督有重要作用。