知识经济时代成本会计的发展趋勢

　　一、知识经济对成本会计的影响

　　(一)知识经济对成本补偿理论的影响

　　根据马克思主义理论，社会再生产过程中，“C+V”是生产商品的物化劳动和活劳动的耗费，是企业维持简单再生产、补偿商品生产中资本耗费的价值尺度。工业经济社会中生产要素主要包括劳动资料、劳动对象和劳动手段，即物质资源和人力资源的消耗。在知识经济时代，知识超越了传统意义上的资本与劳动力两大生产要素，成为经济发展的第一要素。我国传统会计模式中，主要围绕有形资产来设计和运行，实践中一直把科技这种无形资产耗费计人期间费用，而不反映其价值补偿积累。科学技术是人类的劳动成果，也是可以交换的商品,既然知识资源已成为生产要素的主要因素，因而知识资源消耗理所当然应成为产品成本的组成部分，在再生产过程中得到补偿。

　　(二)产品成本项目已不适用高新技术产品

　　我国制造业企业采用制造成本法,企业产品成本构成一般由直接材料(约占65%)、直接人工(约占20%)、制造费用(约占15%)三部分组成，而对无形资产的消耗，则采用分期摊销的方式计人管理费用。知识经济条件下，高新技术产品科技含量高，物质构成低,产品成本构成中物质消耗急剧下降，而知识资源的消耗价值所占比重越来越大，知识资源的消耗理所当然地应成为产品成本的构成部分。如果只将无形资产的价值摊入管理费用,则势必会低估高新技术产品的成本，使产品成本严重失真,这是不符合知识经济下成本的内涵的。因而企业必须适应新的生产要素的消耗和企业资产结构的变化，改进产品成本构成。

　　此外，就人工费用而言,现行制度中只把生产工人工资和福利费作为直接费用、车间管理人员的工资等作为间接费用计人产品成本，而并未涉及研究开发、设计等人员的人工成本,更没有考虑员工招聘、培训等支出，而这些人工费用也是与产品成本密切相关的,人工费用核算内容的不准确必将导致产品成本计算的不准确。

　　(三)新技术、新方法、新情况使传统的成本核算方法受到冲击

　　现行成本会计中普遍使用的制造成本法已不适用于经济和科技的发展。以制造费用的分配为例,在传统的制造业企业，直接人工所占的比重较大，制造费用占的比重较小,对制造费用的分配一般采用生产工时比例法。但是，在先进制造环境下，大量人工被机器取代，制造费用大比例上升。据调查,70年前的间接费用仅为直接人工成本的50%~60%,而现今该比例提高到了400%~500%。产品成本结构如此重大的变化，使得传统的“数量基础成本计算”(如以工时、机时为基础的成本分摊方法)不能准确分配制造费用,导致不同产品之间的“成本转移”，即高估劳动密集型产品的成本，低估知识密集型产品成本。继而影响产品成本计算的准确性，不能为企业产品决策和成本控制提供正确有用的成本会计信息。

　　适时制生产方式的出现使得倒推成本法应运而生。所谓适时生产是指在生产需要时才购进零部件或有顾客需求时才生产产品，从而使存货保持在最低水平。在存货水平很低的情况下，会计人员为简化存货计价，可以采用倒推成本法。就是当产品完工或销售时，倒过头来计算在产品、产成品等生产成本的方法。这与传统的成本计算方法正好相反。但在采用适时制的企业,从收到原材料到产品制成所耗用的时间大大缩短，而且期末存货量也变得很小，使得传统的分批法或分步法详细记录各类存货的必要性受到怀疑。由“成本——效益”原则，对少量的存货做详尽精确追溯，无疑得不偿失。为了克服上述问题，倒推成本法便应运而生。

　　在知识经济社会，生产高度自动化，客户的需求也呈多样化趋势，企业大批量地生产将被客户特定的、个性化需求所取代，企业在生产组织与安排上必须体现出适应性和灵活性的特点。同时，技术的进步，使产品生产周期大大缩短，生产周期与成本计算期可能始终一致，适用于大量大批生产的分步法和品种法的使用空间会大大降低。

　　二、知识经济时代成本会计的发展趋势

　　(一)改进无形资产的核算

　　知识经济社会中无形资产的内容越来越多,除了我们熟知的专利权、商标权、特许权、非专利技术、商誉等之外还有企业品牌、服务品牌、业务伙伴、融资关系、长期顾客、职工的教育状况、业务能力、工作能力以及企业文化等等。这些无形资产已构成企业资产的主体部分，成为企业经济增长的决定因素,如果仍像过去那样简单地将将无形资产按其价值和规定的期限摊人管理费用，已不能满足信息使用者的需求，因而必须改进现行的无形资产核算办法。首先，对于产品形成有重大影响的无形资产，比如专利权、专有技术等,应按其摊销额计入产品成本;其次，对企业的生产经营、产品销售、企业形象有影响的无形资产，如商标权、特许权、服务品牌等仍采用原来的方法，即摊销计入“管理费用”；对于职工教育状况、工作能力、业务能力等人力资源则应摊销记入成本。此外，由于科技创新层出不穷,知识资产更新换代较快，因而应调整无形资产的摊销期限和方法，可以像当前固定资产加速折旧法那样采用快速摊销的办法。

　　(二)改进人力资源支出的核算

　　在现行制度中只是把工资薪金、福利费等与人力资源的有关的支出按照人员所属部门的不同计人产品成本或期间费用。现如今，人力资源巳成为现代企业的主要资源，是提升企业核心竞争力的源泉和根本。其支出形式也多种多样，这就决定了会计核算对人力资源支出必须足够重视，那种不分支出性质，一律计入当期损益的做法，显然是不合理的。人力资源成本项目及资本化将是未来成本会计研究的的侧重点之一。按划分收益性支出和资本性支出的原则，将企业对人力资源的投资进行划分。把与取得当期收益有关的支出如工资薪金、福利费、社保费等仍按职工所属部门计人产品成本和期间费用;对于收益期超过一年以上的人力资源支出如培训支出等则予以资本化，通过分期摊销的形式计入相应的成本费用中。

　　(三)改进产品成本构成项目

　　1. 产品的研发支出应计人产品成本。一直以来,产品的研发支出是作为期间费用计人管理费用的，这显然是不合理的。既然研发是直接与产品的生产相关的，其支出也必然应该计入产品的成本。

　　2. 增设“环保支出”成本项目。随着“可持续发展”理念的深人和我国环境状况恶化的现实,治理环境污染是企业不可推卸的责任，企业对环保方面的投人必将越来越大，因此在成本项目中增设反应环保支出的成本项目，可以促使企业增强环保意识,节约资源。

　　3.增设“知识资本摊销”成本项目。以知识为基础的专利权、商标权、商誉、计算机软件、人才引进与开发等无形资产在企业资产中的比例大大增加，这一点在高新技术企业尤为突出。如前所述，将对于产品的形成有重大影响的无形资产的摊销额和人力资源资本化的摊销额计人产品成本，以反映知识经济时代的要求。

　　(四)丰富成本核算方法

　　1. 引人作业成本法。作业成本法的兴起和应用与知识经济环境下成本构成内容的变化密切相关，作业成本法以引发成本的动因即作业为核算对象，作业是费用归集和分配的依据。在作业成本法下，产品成本不是制造成本,而是完全成本，对于某一个制造中心而言，所有的费用只要是合理的、有效的，对最终产出有益的费用,都应计人产品成本。作业成本法强调费用支出的因果，而不论其是否与生产过程直接有关。并且在费用分配时，将单一标准的分配基础改为按成本动因的多标准分配，排除了人为设定分配标准的不合理性对成本计算的影响，提高了成本计算的透明度和准确性。这种方法是一种符合知识经济环境的成本计算方法，提供的成本信息也更准确。

　　2. 引人资源消耗会计。资源消耗会计是对作业成本法的延伸和改进，其主要核算对象是资源。根据资源动因划分资源结集点，这个单位所有发生的成本(资源消耗)均在此结集,然后将结集点的资源消耗分配计人所划分的作业中。最后再计人产品成本中。并且企业可以资源结集点为中心，进行成本计划、成本控制、成本反馈及成本预算,是一个全面的成本管理系统。

　　知识经济时代的到来，改变了成本会计赖以生存的经济环境，成本会计必须积极地改进和创新才能跟上经济发展的步伐，更好地为经济发展服务。作为会计人员首先要加强理论研究,只有深入透彻地掌握知识经济理论才能创造出与知识经济相适应的成本会计理论和方法;其次，要借鉴西方先进的方法和理念。改进和创新成本会计工作并不是对传统成本会计的全盘否定，而是要与我国的国情相结合,从而探索并形成一套具有中国特色的现代成本会计体系。