成本会计课程教学改革研究
【摘要】 成本会计课程是会计学科体系中的一个重要组成部分。成本会计工作岗位在企业生产经营活动中也发挥着十分重要的职能。然而，在目前的成本会计课程教学中，不论内容、形式、手段等多个方面都与现代复合型会计应用人才的教育要求以及企业的岗位需求存在一定的距离，使得教学质量并不理想。本文对目前成本会计课程教学中存在的问题进行了成因分析，并提出具有建设性的、可操作性的建议。
【关键词】 成本会计；教学改革；教学系统创新
自会计学专业设立以来，成本会计学课程就被确定为该专业的专业必修课。经济越发达，企业面临的竞争越激烈，成本的作用也就越突出，成本领先战略被广泛关注与应用正是最直接的佐证。因此，会计学专业的学生熟练掌握成本核算、分析、控制的方法、熟悉成本管理的基本理论是其专业基本功的重要方面,这一点已经得到毋庸置疑的肯定。然而，近年来部分高校成本会计课程教学的现状却并不理想，以下将以高校会计专业本科段为对象就成本会计课程教学存在的问题进行成因分析并提出改进建议。
一、成本会计课程教学效果的反馈
我院成本会计课程教学改革项目组以2004到2006级本科会计学专业学生为主要对象，通过试卷分析、问卷调查、面询函证等方式对成本会计课程的教学效果进行了随机抽样调查，其结果表明目前成本会计课程教学效果不尽如人意，主要表现在：
（一）理论根基薄弱、知识点的掌握限于“教条分割”
成本会计课程相对于基础会计学、中级财务会计有其鲜明的特点，其一就是费用归集与分配、产品成本计算、成本分析和控制都往往存在一个事项有多个方法的情形，如材料费用的分配就有产量比例法、定额消耗量比例法、定额成本法、实际重量法等，其中定额消耗量比例法的费用分配率又可选用实际耗用量或实际消耗材料成本除以定额消耗量等不同形式。从调查反馈的情况来看，普遍存在着单个计算方法掌握较好，而对于各个方法产生的原理不能归纳出共性，也未能对各个方法在最终产品成本信息形成中发挥的功用形成系统化的认识。
（二）账证意识模糊、掌握成本核算流程限于“纸上演算”
计算量重与大量的图表运用是成本会计课程相对于基础会计学、中级财务会计而言的又一特点，产品成本的构成涉及料、工、费等多个项目，因其承担的对象不同而有不同的归集、分配和结转程序，其间需要借助各种费用计算表格完成繁多的数据处理。从调查反馈的情况来看，普遍存在着把费用分配和产品成本核算视为纯粹计算的情形，而不能很好地将单个分配表计算结果如何与记账凭证对应，也未能很好地掌握不同分配表、产品成本计算单如何与账簿结转对应关系。例如，制造费用采用年初计划分配率法分配时，各月末的账务处理在“纸上演算”中经常遭到忽略；辅助生产费用的交互分配法的掌握经常只局限于算式求解，而对于分配表中费用的转进转出往往判断失误。
（三）管理观念缺失、分析控制的掌握限于“雾里看花”
除成本核算外，教授成本分析、控制、计划等管理性职能的如何实现也是成本会计课程的另一特色，其中各种指标、差异以及各项因素的影响程度确定的计算方法和思维与前期的基础会计、中级财务会计等会计专业课程相比截然不同。从调查反馈的情况来看，对于成本分析、成本控制、成本计划等课程内容，一是普遍存在畏难情绪，二是认为这些内容和“会计”关系不大，因而掌握程度往往比较粗浅。
二、成本会计课程教学现有问题的成因分析
（一）课程教学导向的偏移
随着国内经济形式的变化，第三产业和中小规模企业成为消化高校毕业生的主力，受其所在行业的限制和规模等因素的制约，加之将成本会计等同于工业会计的偏颇认识，使得业界对成本会计专项人才的需求有所下滑。而受近年来会计职业资格考试热潮的冲击，高校会计专业教育的导向逐渐有向应试教育倾斜的趋势。本科阶段比较密切相关的会计专业考试主要是初级会计师资格考试和注册会计师资格考试，而在这两项考试中成本会计的内容所占分值都较低，且覆盖的知识点比较集中。在这两方面因素的影响下，部分高校在修订培养方案时都对成本会计课程进行了学时压缩；学生也以应试、求职有用性高低为判断依据，对成本会计课程的学习只安排少量的精力投入。
（二）课程教学内容设置的不合理
目前，成本会计课程的教材版本众多，内容侧重点和难易程度各异。就内容来看，或仅注重生产费用要素的归集与分配方法以及产品计算方法，或将财务管理、管理会计的部分内容大量引入，或覆盖除制造业以外的多个行业，如此设置无疑使得成本会计课程教学的针对性变得模糊。就难易程度控制来看，存在诸如辅助生产费用分配、品种法、分批法、分项结转分步法的示例中大量运用定额数据，以回避数据计算过程，如此处理往往给教材使用者以错误信息，认为实务中的成本会计就是“一本定额走天下”。部分教材在数据位数保留和科目设置的细节上有失规范，其结果必然无助于成本会计处理严谨性训练。
（三）课程教学重点难点处理的失当
由于成本会计学相对于其他会计专业课程计算量大、计算方法多样化，加之受课时限制，教师在讲解过程中注意力基本上集中于公式、单个计算方法的机械灌输，不注重公式推导和其原理的分析，对于计算方法之间的联系与比较未加以引导，也漠视了对计算过程的账务体现。例如，对于制造费用期末分配与结转这样的重点项目一言带过、不做深究，造成了学生对关键环节似是而非的处理，导致不能正确计算出完工产品成本的后患；而对于辅助生产费用则采取就题讲题、要求学生记忆掌握的处理方法，其结果往往给学生造成是学数学而非会计课程的错觉。
（四）课程教学方法的单一和教学手段的滞后
目前，成本会计课程教学任务的设计和完成基本上只依靠课堂教学来实现，而在课堂教学的实施中又主要是教师单向讲授为主。由于成本会计大量表格示范和计算的特点，使其课堂教学中对于教材的依赖性强，教师在分析众多数据在表间的结转关系时，容易给学生以“照本宣科”之感，造成课堂气氛的涣散。此外，尽管越来越多的高校都建立了计算机辅助教学系统，为成本会计课程的教学创造了有利的硬件条件，然而由于相关软件的利用水平不高，使得受教者能够从现代CAI技术中收益的程度大打折扣。以目前使用最广泛的，基于PowerPoint制作成本会计多媒体教学课件为例，呈现出两个极端：或是密密麻麻对教材内容的直接再现，或是仅保留章节标题及少量提示，这样的课件无疑对于解决成本会计授课难题，诸如：形象地呈现成本会计中诸多方法的“套路”，直观地演示大量数据在账表间结转等毫无帮助。
（五）相关辅助环节的形式化
本科阶段的人文基础素质教育结束后通常有认知实习的安排，其目的是为以后的专业课程学习提供感性认识准备，方式主要是到企业实地参观。然而，由于对认知实习环节的重要性不甚了解，学生到企业参观时往往是被动的“走马观花”，而成本会计与企业的生产流程关联密切，由于认识实习阶段的马虎应付，进入成本会计学习后面对诸多的生产术语、流程转换只能凭空想象，使得核算方法的学习最终演变为单纯的死记硬背。再者，紧随课堂教学而进行的成本会计试验往往脱离账证，成为复杂计算题的演练。
（六）考核方式和考核内容的僵化
目前，成本会计课程的考核基本上沿用了期末闭卷考试的传统形式，考核内容基本上是对书本知识的直接考察。实验环节的评分也仅是以低分值的形式体现在平时成绩中，对总评分起决定作用的仍旧是卷面成绩，而闭卷考试带有一定的偶然性和可突击性，不能起到应有的以考助学的作用。
三、成本会计课程教学改革的建议
项目组就如何使得高校成本会计课程的教学工作能更好地达到现代复合型会计应用人才的教育要求开展了调研与讨论，其间形成了一个成本会计课程教学新系统的设想，该系统的主要构成如表1所示。以下将结合演示表对整理出的成本会计课程教学改革六项建议逐一加以阐述。
（一）对成本会计课程教学目标进行重新审视与明确
会计专业本科教育的目标在于会计基本知识与各项技能的培养，素质教育与技能教育并重，以中级会计人员为教育成果对社会输出。成本会计课程尽管是以制造成本法以及相关理论为主要方面，但基本上是对基础会计所学的会计原则、记账方法和会计循环等的进一步诠释与应用，也是对后续管理会计等相关课程的前期铺垫，对于会计的专业思维熏陶和综合素质的养成具有其独到的作用。因此，成本会计课程一开始就有必要通过宣讲讨论等形式使受教者明确该门课程在会计专业知识体系中的作用，使教学重点放在通过课堂学习和模拟实训操练来理解各类计算后的经济实质及账务处理关系，从而达到专业思维、数据处理技能的默化提高。
（二）对教学内容进行覆盖面的甄选与逻辑体系的重塑
成本耗费的正确核算与客观反映、成本决策有用性的强化是成本会计应发挥的两大核心功能，这一点应当在成本会计课程教学内容具体覆盖上得到充分体现。可通过目前比较具有影响力的多种成本会计教材，并参考成本会计理论的新发展，筛选出其中典型的共同方面作为主体教学内容，尤其注意难易程度适合的、具有代表性的、应用价值高的案例选择。在各项内容的前后组织上应以成本及成本会计工作循环为主线索，并考虑基本原理互通的内容能进行接力衔接。
在新系统设想中，课堂教学的主体内容有：成本理论、成本会计工作理论、成本核算、成本报告、成本管理，将非制造行业成本核算、成本会计学科发展趋势介绍作为机动内容。在成本管理具体教学内容的确定上，把握与成本核算紧密沿承，并与管理会计、财务管理内容不重复的原则，主要考虑针对成本报表进行的分析、账务处理有显著特色的标准成本法。对于进程安排上，将生产认知放在基础准备部分以帮助学生熟悉生产常用术语，典型生产耗费在生产部门及部门间的归集分配流向；对于定额法因实务推广始终存在难度，且其处理原理和标准成本基本一致，故而将置于成本分析方法和标准成本法之后。其他具体教学内容的选择与设置体现在演示表的“模块功能”，在此不再赘述。
（三）对教学难、重点进行合理确定与有效攻克
在对教学内容进行重新整合的基础上，应以成本会计理论、技能基本功培养为核心，综合考虑未来工作岗位应用性以及后续职业资格、学位提升的需要，对教学中的重点项目加以明确。同时，应在课堂表现、练习批阅、答疑互动等环节中注意学生接受情况，对普遍存在的学习难点进行圈定，并通过出错信息的收集分析找到解决的法门。例如，成本还原是历来的教学重点与难点，进行还原的比重法和比率法教学时常被作为两种分割的独立方法来学习，经过验证两种方法的实质一致性以及对各步骤还原参照物选择的缘由进行着重分析后，大部分学生能够在理解的基础上轻松运用两种方法得出正确的结果。
学校可在广泛讨论的基础上将确定的教学内容以及其中的难、重点以教学大纲的形式加以确定。而任课教师在对教学重、难点具体判定时应根据受教者的情况在惯例的基础上进行针对性的小幅调整，并注意提高难点问题的讲授技巧。
（四）对教学方法进行丰富并提高计算机辅助教学手段的利用程度
在成本会计的教学上既要注重保持教师在传授基本、核心、难点理论和方法方面的主导作用，更要激发学生在接受上的主动性和创造性。教师应更多地将启发式教学法、讨论式教学法、模拟式教学法和案例教学引入到成本会计课程的教学中，调动学生自我推导、“寻根”和课外求知的兴趣，更多地去引导学生通过生产流程与管理要求、账户设置与结转、比较与归纳去掌握计算公式与方法，从而达到活学活用、事半功倍的效果。可尝试通过建立学习小组将行业扩展和成本会计前沿开发等内容的学习移到课堂以外，教师只提供方向性指导，更多内容的获得与掌握由学生自主进行文献查阅和小组讨论来达成。
同时，对专业教师进行基于现代CAI技术的多媒体应用软件使用技能的培训。如PPT课件制作中超链接、图示、自定义动画等的恰当运用以及FLASHMX等动态效果的引入能有效辅助教师使理论解释更形象、数据来源去向更明朗、计算流程总结更清晰、账务处理更直观等；而这有赖于教师对相关软件功能的掌握和利用水平。学校可定期开展课件展示与评选活动，激励教师能制作出形式丰富、对课堂教学确有助益的高质量多媒体课件。此外，课程网站的使用也将大大有助于教、学双方的直接交流，使教学更具针对性。
（五）加强教学辅助环节内容的针对性设计
在典型教学案例确定的基础上，尽可能争取到相应类型的企业作为实习基地。在进入基地前，先将认知实习与专业学习的关联进行细化。就成本会计课程而言，可以将诸如企业有哪些生产部门？产品要经过哪些工序加工？动力等费用是怎样由外部进入并且被内部消耗的等具体问题作为认知提示罗列在实习指导手册中，使学生明白该听、该看、该问什么。校方还可争取征得实习基地的协助，就生产工艺、生产组织等拍摄影像、制作平面沙盘图片作为素材在以后的成本会计课堂教学中使用，真正对以后的成本核算学习形成有利支撑。
模拟实训环节，实训内容的设计十分关键。比较理想的实训内容是能涵盖基本生产、辅助生产、制造费用建账，材料、工资、动力、折旧等要素费用归集与分配，综合费用期末处理，完工产品成本计算、商品产品成本报表生成这样的一个成本会计循环。可以某个企业某一期比较完备的成本核算资料为基础按实训学时进行适当调整后作为实训素材使用，以充分帮助学生加深对理论知识和计算方法的理解和吸收。
（六）组织力量进行教材及辅助教学资料的编写
目前多数的成本会计教材都是以《企业会计制度》2001年版为账务处理依据，但在细节的撰写上相互间却存在不少出入。随着2006年新会计准则的出台和成本会计理论与实务的发展，成本会计教材及其辅助材料的重新编撰成为当务之急。在对教学内容进行上述甄选与构建的基础上，成本会计教材的编撰，首先应力求在细节上寻求共识与规范，以避免目前各版教材在核心概念、成本核算科目、成本项目、分配方法、费用分配表格式等方面各自表述的情况；其次应增加成本核算案例账务处理环节的普遍实用性，如使材料费用分配中的涉税问题、工资费用分配中非工资性津贴和补贴、“五险一金”等内容能得到体现；再者应当与新会计准则变化相吻合，如固定资产修理费用的处理等；最后可区分教师和学生两种版本，在学生用版本中，教学重、难点案例可有选择的只给出空白表格，便于课堂互动的进行。对于教学辅导材料，一是要突出精要、发挥学习指导的功能，如可给出教学大纲，对主要知识点进行总结提示，使用图示突出各章主要知识点的逻辑关系以及计算方法的流程，对主要计算公式进行汇总与梳理，从而避免对教材内容简单精简的情况；二是练习题的组织方面，要对知识点的直接考查和变通应用进行合理搭配，引入历年会计职业考试真题精选，从而避免题目大量的简单堆砌；三是适量增加电算化作业素材，提高学生利用现代办公手段完成成本账表计算与结转的能力。
（七）开发多元化教学考核组成方式
由于课堂讨论、课外小组活动等形式的引入，相应的可增加新的考核方法，如增加自评、互评等形式。将学生的成本会计课程总成绩分解为卷面成绩、课堂互动、课后作业质量、课外活动情况和实训成绩等多个部分，根据各年级成本会计课程教学开展的具体情况合理确定各部分的权重。这种复合测评方式将有助于改变目前成本会计课程教学中存在的部分学生对知识点强行记忆以求短效回报的现象。当然，建立规范的日常教学跟踪管理制度也就成为一个先决条件。
随着我国会计准则体系的改革，国内外经济形势、科技条件的日新月异，高校的会计专业迎来了新一轮的改革契机。成本会计课程教学质量的提高，还需要在今后持续借助院校间的横向合作，以及同企业界进行纵向的检验反馈中探求更科学的措施。
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