对高校教育成本进行核算控制的设想

　　高校教育乱收费，乱借债，既成了大学生及其家庭的沉重负担，也是许多高样乱上项目、盲目扩大规模、欠巨额贷款的重要原因。那么，怎样控制？我认为应当对高校进行教育成本分类，进行成本核算控制。

　　目前高校会计核算模式弊端

　　多年来，国家对高校实行“供给制”，高校只核算经费支出，至于开支是否合理和必要，则无人问津。虽然后来国家对高校实行了“核定收支，定额或定向补助，超支不补，节余留用”的预算管理模式，但其仍局限于计算预算收支余超的阶段。一方面，高校利用所获得的资金主要关注于如何扩大学校规模、如何增强实力，对于能否合理和优化资源配置以及降低学校的风险，关注的程度较低；另一方面，作为非营利性的事业单位，不存在市场经济中的企业破产机制，导致高校相关领导的理财观念也存在一种误区，即认为高校财务管理的目标就是尽量获取尽可能多的资金来发展，而成本核算则可有可无。尤其是现行高校财务制度与高校教育成本相背，致使高校降低教育成本、提高办学效益变成了一句空话。我国高校面临着教育经费短缺与教育资源严重浪费同时并存的问题，这种教育成本核算的滞后性以及由此形成的各种弊病，严重制约着高等教育事业的发展，这难以适应市场经济及优化资源配置的需要，与发展有中国特色的高等教育不相适应。因此，必须改革高校现行的会计核算模式。

　　科学确立高校教育成本的原则

　　我们认为，应当明确确定高校教育成本的原则，要对目前确定高校教育成本的原则进行调整。

　　1.权责发生制原则。在学生培养期间，培养投入与收益对象的培养进度往往是不同步的。如教学仪器、设备、房屋、图书等，在一定时期内均为一次性投入，这些投入可以培养很多届学生。一般情况下，投入在先，实施培养在后。因此，先开支的费用应按照比例计入当期和以后各期的教育成本中去，而不能将当期开支的所有费用全部计入当期的教育成本中去。为此，须增设“待摊费用”、“预提费用”、“累计折旧”三个总账科目。“待摊费用”账户，是用来核算人才培养过程中，一次性投资可在本学年和以后各学年重复使用但又不构成固定资产的图书资料、低值易耗品、小型仪器、仪表等的购置费。该费用需要分摊到以后各学年的成本中去。“预提费用”账户，是核算应属于该学年成本负担，尚未支付但预先按规定提取计入本学年的费用。“累计折旧”账户，是用来核算固定资产更新改造的过渡性科目。或考虑综合采用权责发生制和收付实现制原则。

　　2.会计期间学年制原则。企业会计期间采用日历年制，教育成本核算采用培养周期学年制。这里所说的培养周期是从培养对象入校至毕业的时间，我国学年制是指从每年的8月份至次年的7月份为止的时间。西方国家高校采用以学年为会计期间，比较符合成本核算的要求。

　　科学划分高校教育成本的范围

　　目前，高校教育成本虽然有所规定，但是，应当将哪些成本归于高校教育成本，实践上还不科学、准确和清晰。我们认为应当科学地确定高校的教育成本。教育成本按计入方式不同分为直接成本项目和间接成本项目两大类。一，直接成本是指适宜于直接计入培养对象的各项费用。主要包括：①学生费用。指直接用于学生的助学金、奖学金、学生物价补贴、特困生补助费，以及学生实习实验费、学生活动费、招生费、毕业生派遣费、体育维持费等等。②教学费用。指直接从事教学的教师、教辅等人员的工资、职工福利费、医疗费及教学差旅费、水电费、资料讲义费等等。二，间接成本是指不适宜直接计入，但为了组织和协调整个学校正常的教学及与教学相关的活动而开支的各项费用。主要包括：①管理费用。指从事教务管理、图书管理及党务、行政、后勤等部门人员的工资、职工福利费、医疗费、办公费、差旅费、师资培训费等。②社会保障费用。指学校离休、退休人员的工资及各项福利待遇等费用。③固定资产折旧费用。④其他费用。

　　科学地核算高校教育的成本

　　目前，各高校成本核算用的是“以数量为基础的成本分摊法”。这种方法，极易将不应该由学生和国家承担的成本核算计入教育的成本之内，也不易对收入支向高校教育以外的成本进行控制。因此，我们认为，应当采用作业成本法作为高校教育成本核算方式。这种方法突破了“以数量为基础”的分摊方法，利用成本成因的可追溯性，通过细化成本分配因子来解决高校教育支出中不容易分解和分摊的较为复杂的费用，充分遵循产品差异化多元化原则。其核算步骤为：

　　1.划分资源库，确定资源动因。借鉴高校会计制度和财务管理制度的相关规定，确定高校教育活动消耗的资源库。如工资及附加费、社会保障费、助学金、办公费、业务费、折旧费、修缮费、图书资料费、水电费、低值易耗品、科研经费和其他费用等。

　　2.分析作业消耗的方式，确定作业动因。根据教育活动的价值链分析将作业分为主要作业和支持作业两类。例如将高校培养学生作业分为招生就业、基础教育、专业教育、科研和实践等；支持作业分为房屋折旧、设备折旧、资产维护、行政管理（包括日常管理、科研管理和教学管理等）、学生事务管理和福利性保障支出等。然后对各项具体的作业根据其相关性和同质性进行合并，分为几大主要作业中心（作业库）。

　　3.将资源分配到作业，作业分配到产品。根据“资源——作业——产品”的分配顺序，首先将高校教育支出分配到消耗该资源的各种作业上，然后将作业分配到消耗该作业的学生中，最终确定高校教育成本。

　　作业成本法是高校教育成本核算的新模式，改变了传统的成本计算法中单一的分配标准和过于依赖产品数量的做法，具有分配因素细化、分配结果相对准确的特点。基于作业成本管理的高校生均培养成本的计算主要立足于高校在培养学生过程中发生的各种资源消耗，从作业管理的角度重新审视资源消耗过程，运用作业成本法对高校的生均培养进行量化。为高校成本核算与分析、为高校规范收费标准和可持续发展提供依据。

　　总之，高校成本控制，只有遵循科学的原则，确定科学的成本，实行科学的核算方法，才能真正将高校成本控制在一个合理的范围内，从而根治高校教育乱收费和乱借债等行为。

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