我国成本与费用概念研究

　　我国新、旧会计制度对成本、费用的定义有较大的区别。如何合理地理解成本与费用概念，对正确组织会计核算有现实意义。
　　一、我国成本与往用的一般观念
　　长期以来，我国对费用的通行看法是指生产经营过程中发生的各项耗费。1992年颁布的《企业会计准则》第七章“费用”采用了这一定义。而成本往往定义为生产一定种类和数量的产品所发生的耗费。从费用与成本的关系角度看，费用的对象化构成产品成本，也就是说发生的耗费是费用，费用分摊到产品或劳务构成产品或劳务的成本。不计入产品成本的费用，如管理费用等，则被称为期间费用或者期间成本。1992年颁布的《企业会计准则》和《企业财务通则》都反映了“费用计入成本”这一观点。
　　对成本、费用的上述定义存在的问题是：①成本和费用所涵盖的内容基本相同，相互之间的差别很少。从概念体系的科学性上讲，用两个概念表示相近的内容不太合理。②在实际应用中，成本、费用之间的转化太频采，常常是费用转化为成本，成本又转化为费用。如辅助生产车间发生的耗费是费用，这些费用构成辅助生产车间产品的成本；辅助生产车间的产品和劳务被企业内部消耗，又构成管理部门和基本生产车间的费用；基本生产车间将各种费用按照产品归类，又构成产品成本等。③往往用产品成本概念取代成本概念。
　　我国新颁布的《企业会计制度》（以下简称“新会计制度”）对成本和费用概念作了重大修改，将费用定义为企业为销售商品、提供劳务等日常活动所发生的经济利益的流出；将成本定义为企业为生产产品、提供劳务而发生的各种耗费。同时规定，企业应将当期已销产品或已提供劳务的成本转入当期费用，这种修改是必要的，将费用与成本作了明确的划分。但其表述仍有模糊之处，例如管理过程中发生的管理费用、筹资过程中发生的财务费用属于什么？是属于费用还是属于成本？按照成本的定义，它们显然不属于成本，按照费用的定义，它们也并不属于销售商品、提供劳务等日常活动所发生的经济利益的流出。另外，按照定义，企业为生产产品、提供劳务所发生的各种耗费应该是成本，但在同期颁布的《企业会计制度——会计科目与会计报表》中，又仍然在传统的费用概念基础上使用“费用”概念，如在“生产成本”科目的说明中指出，企业发生的各项生产费用应该技成本核算对象分别归集，属于直接材料、直接人工等直接费用的直接计入生产成本。可以看到，尽管新会计制度在定义上对成本、费用概念作了区分，但在使用时，仍回到了“费用计入成本”的思路上。因此，有必要对成本和费用在功能上进行重新定位，使成本和费用概念体系更加科学。
　　二、成本与费用概念的功能定位
　　“成本”和“费用”概念是两个相互联系又存在重大区别的概念。从概念体系的科学性上讲，需要两个不同的概念：一个用来说明企业资产形态变化过程中的计量标准；一个用来说明经济资源的消退。
　　从概念体系的科学性和人们的使用习惯来看，用成本概念来表述资产变换过程中的耗费比较合适。不论如何表述成本定义，我们始终可以将资产形态变换过程中的耗费理解为成本。如用货币资金购买原材料，被消耗的货币资金形成所购买的原材料的成本。同理，生产产品等发生的材料、人工耗费也构成产品成本。美国会计学会（AAA）所属的成本概念与标准委员会曾经将成本定义为企业为实现特定目的而发生或应发生的价值牺牲。这一定义的外延相当广泛，远远超出了产品成本（劳务成本）概念的范围而延伸到一切发生消耗的项目上。后来这一定义被美国会计师协会（AICPA）修订为；成本是用货币计量的，为取得或即将取得的商品或劳务所支付的现金或转让的其他资产、发行的资本股票、提供的劳务或发生的负债的总额。这一定义同时对“商品和劳务”作了较为广义的解释，存货、预付费用、厂房、投资和递延费用都包括在内，使成本的概念在外延上突破了产品成本的范围。成本可分为已耗成本和未耗成本。已耗成本是那些不再产生未来的经济利益，需要作为当期费用处理的成本，如已经销售产品的成本等。未耗成本是那些能产生未来收入的成本、构成资产，包括存货、预付费用、厂房、投资和递延费用等，这些成本在成为已耗成本之前可能从一种类型转化为另一种类型。
　　通常可以将费用定义为企业从事营利活动所发生的、能够引起所有者权益变动的资产的减少或者负债的增加。这一定义使成本和费用概念明确区分开来。不引起所有者权益变动的消耗可以是成本，但不能作为费用；被消耗掉的成本要转化为费用。按照这种解释，购买资产、生产产品所发生的耗费是成本而不是费用，因为这些活动并不减少所有者权益，而只引起不同资产之间的变化；已销产品的成本是费用，所得税是费用，它们不仅使企业的资产减少或负债增加，而且使企业的所有者权益减少。
　　从上述分析可知，成本的基本特征是，成本的发生不影响所有者权益的变动。这一特征具体表现为：①用现金、其他资产等支付的成本，改变的只是资产的存在方式，不改变资产总额。②以负债方式形成的成本，使资产和负债同时以相同的金额增加，但成本的发生不影响所有者权益的变化。而费用的基本特征表现为：在企业从事营利活动过程中发生、能够引起所有者权益的变动。
　　我国以前的成本、费用概念，在功能分工上并没有作这种区分，经常用“费用”概念来表述“成本”。新会计制度尽管在定义上对成本和费用作了区分，但在概念的使用上仍然沿革老的思路。从成本、费用的基本定义出发，我们认为，企业生产经营过程中所发生的耗费应该称为成本，而当成本不再给企业带来未来经济利益时，作为费用。针对我国成本、费用概念体系及其应用中存在的问题，建议如下：
　　1．严格区分成本和费用，并在概念的使用上保持一致。在新会计制度中不仅要从定义上区分成本和费用，而且要尽可能规范其用法。如生产过程中发生的直接材料、直接人工等，到底应该称为直接费用还是直接成本？按照成本和费用的定义，还是称为直接成本为好，对应的间接及用改称为间接成本较好。

　　2.区分“成本”和“产品成本”概念，不要用“产品成本”代替“成本”。成本比产品成本的含义更为广泛，成本不仅包括产品成本，还包括固定资产成本、材料采购成本、投资成本等。将成本定义为“企业为生产产品、提供劳务而发生的各种耗费”不大合适，应该将这一定义明确为产品成本的定义，也可以考虑给出比产品成本更一般的定义。作为规范会计核算的会计制度，在概念术语的使用上，应尽可能做到严谨、规范。《财会月刊》·焦跃华