主要国家中央银行会计财务管理比较研究

　　文选取了主要国家中央银行法规中关于会计财务管理的规定进行比较研究，得出启示，以对我国中央银行会计财务管理提出政策建议。

　　一、比较研究

　　(一)财务管理体制比较。美联储和日本央行是世界公认最具代表性的独立性高、预算管理严格的央行。美联储是以私有形式组织的行使公共目的的私营银行系统。作为美国的中央银行，美国政府不拥有美联储的股份，美联储根据自己的盈利而不是国会拨款来运作，美国国会制定的《美联储法案》规定美联储独立于其他部门和政府机构，它财务独立核算。《日本银行法》第六条规定：“日本银行为法人。”日本财务大臣对财务支出报批范围的界定上充分考虑到了日本银行在开展业务、维持机构运作等领域的独立自主性。此外，《俄联邦中央银行法》规定俄罗斯银行是法人，是实行垂直管理的统一集权体系，依靠自己的收入执行自己的支出。《中国人民银行法释义》中提到中国人民银行建立起了“统一领导、分级管理、独立预算、统负盈亏”的财务制度，财务管理方式体现为国务院财政部门统一指导下的统负盈亏。

　　(二)会计标准与计量属性比较。中央银行使用的会计标准主要分为三种类型：一是有限地或基本不进行资产和负债的价值重估的传统类型;二是大量使用价值重估的类型，即主要遵循国际财务准则的模式;三是欧央行体系使用的会计政策，主要是采取非对称会计处理。第一种类型的突出代表是中国人民银行，《中国人民银行法释义》中提出人民银行采用收付实现制，强调以资金的实际收付为账务调整的依据，以历史成本为计量基础，因此，中国人民银行不进行资产和负债的价值重估。此外，日本和印度央行有限的使用价值重估。日本银行的会计政策主要由《日本银行法》(1997年第89号法令)、《日本银行法执行令》(1997年第385号令)、《日本银行法细则》(1998年第3号细则)等规定，指出日本银行应考虑公司会计一般公认原则和日本银行的财务稳健性，会计核算基础是权责发生制。印度储备银行是印度的中央银行，其会计政策主要依据印度储备银行法、印度储备银行总则以及印度GAAP，印度储备银行主要采用权责发生制，但对违约利息、股息采用收付实现制。第二种类型的突出代表是英格兰银行的银行部、美联储的联储委员会和巴西央行。英格兰银行分为两个核算主体，银行部执行《国际财务报告准则》(简称“IFRS”)和《英国公司法》(The Companies Act)，大量使用价值重估;而发行部执行《通货与钞票法》(The Currency and Bank Notes Act 1928)和《国家贷款法案》(The National Loans Act 1968)，两个核算主体会计核算原则均遵循权责发生制。美联储共分三层组织，即理事会旗下设12个联邦储备银行和各储备银行的会员银行。美联储委员会的会计报表遵循美国一般公认会计原则(GAAP)，对资产和负债使用价值重估，而12个联邦储备银行合并报表遵循《联储银行会计手册》。联储会计标准与GAAP的主要差别在于：公开市场账户(SOMA)中的政府债券以成本计量，不以公允价值反映，不编制现金流量表，美联储自上而下的财务报表均以权责发生制为基础编制。巴西央行从2007年起全面执行国际会计准则，财务年报按国际财务报告准则(IFRS)编报，会计核算基础巴西央行采用权责发生制。第三种类型即欧央行(ECB)，采用的主要会计原则遵循企业会计准则的要求，但在谨慎性原则运用方面存在差异，ECB会计政策最突出的特点是“慎之又慎”：对未实现收益和未实现损失采用不对称确认原则，未实现损失计入损益，未实现收益不计入损益，而是计入专设的重估账户，体现了中央银行不追求利润的特点。

　　二、启示

　　(一)突出中央银行财务管理的特殊性。中央银行既承担着调控宏观经济、维护金融稳定的职责，又主导着货币发行、经理国库、支付清算等金融活动，业务性支出及配套的职能费用随业务量动态变化，财务支出结构与总额具有市场性、动态性和不确定性的特点，由财政部门指导中央银行的财务管理，存在约束性强、弹性不足的特点，与中央银行有效履职的财务需求不相适应，难以满足央行资金需求动态变化的要求。

　　(二)会计标准与计量原则尽量与国际通用标准接轨。会计核算不改变经济实质，但会计制度运用不恰当可能会影响中央银行的财务实力。采用收付实现制和历史成本作为会计标准和计量原则，即使资产的实际价值由于外界环境的变化发生了很大的改变，但由于没有实际资金的收付，就只能以买卖时的实际支付金额，即历史成本计量;而在历史成本计量属性下，各类资产不随市场价值变动相应调整账面价值，不进行减值测试。随着中央银行资产负债管理重要性的提高，历史成本计量属性的缺陷变得越来越明显，按照资产初始购买时的价值进行后续计量，造成与实际价值严重脱节，从而导致会计信息的可靠性大大降低。同时，收付实现制会计确认基础也阻碍了中央银行会计计量属性的改革，使得公允价值、可变现净值、现值等各类计量属性无法适当运用，导致账面价值与实际价值偏离，降低了会计信息的可靠性，影响决策。

　　三、政策建议

　　(一)厘清与财政的关系，改进人民银行财务管理体制。参照美国、日本等国家中央银行法有关规定，考虑人民银行履行职责的特殊性，提高人民银行财务管理的自主性，根据人民银行实际需求，遵循国际惯例，建立符合人民银行特点的财务管理制度，增加供给弹性。借鉴《日本银行法》的有关规定，对财务支出核批范围的界定充分考虑到中央银行在开展业务、维持机构运作等领域的独立自主性。

　　(二)实现会计核算标准和计量属性多样化，尽快与国际会计准则靠拢。美联储实行的会计制度大部分遵循美国公认会计制度(GAAP)的相关规定，只有极少部分因央行职能的特殊性而存在差异。这种制度安排，有利于增强央行会计信息的可比性和客观性，也能积极适应经济环境变化对会计管理提出的新要求。权责发生制的采用可以为谨慎性原则和成本收入匹配原则提供可行的基础，从而更加真实、公允地反映人民银行的财务状况，降低财务风险。

　　作者：曲艺 来源：楚商 2016年6期