刍议新会计准则下公允价值的运用

　　【摘要】公允价值的本质是真实可靠地使用价值，重点在于对资产使用的未来经济利益的衡量，在实际运用中要解决好可靠性、可操作性的问题。

　　公允价值是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。可以看出，公允价值是其他属性成立的一个基础，即需要反映交易和事项内含的公平、允当的价格，并同时兼具可靠性、相关性的信息质量特征。公允价值的本质就是真实可靠地使用价值。

　　2006年2月，财政部对企业会计准则进行了修订，公允价值的应用、计量成为倍受关注的焦点。2007年1月1日上市公司进入公允价值计量的实质应用阶段，在长期股权投资、投资性房地产等17个具体准则中直接要求应用公允价值计量，从当前我国会计运行环境来看，公允价值在会计实务中的使用将会受到限制。笔者就新企业会计准则中公允价值运用所面临的问题和困惑进行探讨。

　　一、公允价值计量的优点

　　公允价值的本质是使用价值，其侧重点在于对资产使用的未来经济利益的衡量。因此，公允价值从理论上完美地解决了资产定义中定性与定量的时间维度统一性的难题，从而为现代财务会计从成本核心向价值核心的转变铺平了道路。另一方面，随着金融市场的不断发展完善，越来越多的会计工作者认识到会计信息系统的基本职能就是提供对信息使用者决策有用的信息，即能够导致决策差别的相关信息。不同类型的信息使用者所需要的会计信息是有区别的，但面向未来的预测信息要比面向过去的历史信息对决策更有用，其信息含量更高。即具体到计量属性，面向未来的公允价值要比面向过去的历史信息更有利于决策。

　　二、公允价值计量的可靠性问题

　　（一）公允价值的获取存在一定的难度

　　对于公允价值的认定，一般有三种：其一，存在市场（活跃的）交易的情况下，交易价格即为公允价值；其二，在不存在实际交易事项的情况下，应该寻找市场上同类（相类似）的交易，以同类（类似）交易的价格作为公允价值的计量基础；其三，如果某项资产或负债没有由市场直接决定的可观察到的价格，却有合约规定的或可以预期的未来现金流量加以估计，就可运用现值技术估计公允价值，也可以采用专业评估人员的评估结果。相对于具有客观性、确定性和可验证性的以实际交易为基础的历史成本计量，公允价值计量虽然在财务报表中提供更为相关的信息方面存在优越性，但因为其具有不确定性、变动性，难以满足会计信息可靠性的质量要求。对于报表使用者与报表编制者来说，由于公允价值信息的获取存在不确定性，致使与资产或负债的风险和收益相关的信息具有很大的不对称性，信息质量的可靠性难以保证，可能增加财务报表项目的波动性，误导财务报表使用者。

　　（二）对公允价值的审慎使用缺乏解释和沟通

　　我国企业会计准则体系在确定公允价值时，严格规范了运用公允价值的前提条件，即公允价值应当能够可靠计量。由于我国在新会计准则推出时缺乏为何审慎的详细解释说明，容易传递出“公允价值存在较大缺陷，不宜采用”的错误信息，这就会曲解甚至误解我国在公允价值使用方面的初衷，同时，在一些具体准则中公允价值计量仅仅是备选方案，也就是处于会计计量的从属地位，企业会计人员在具体运用相关具体准则时，可能会顾及其相对难以操作的特性而尽力回避。综合以上原因，可能出现的局面是企业在具体执行相关准则时，会计人员会尽量回避使用公允价值计量属性，从而达不到预期的效果。

　　三、公允价值计量的可操作性问题

　　（一）经济环境制约公允价值的应用

　　我国正处在从传统的计划经济体制向市场经济体制过渡的阶段，市场经济发展尚不完善。由于计划经济的影响与市场经济的发展并存、交易市场的不够规范，某些领域目前仍缺乏较为规范的公开、活跃的市场，因此，适宜于公允价值应用的土壤和环境尚不成熟，造成公允价值计量方式在实践中运用比较困难。

　　（二）会计人员素质影响准则实施

　　会计人员的素质对会计准则的正确实施影响很大，它在一定程度上制约着会计信息质量的提高和会计准则中会计方法的运用。目前，我国会计人员的整体素质不高，会计职业判断能力比较差，因而在制订会计准则时，应尽量减少职业判断的余地和要求。就公允价值而言，采用现行市价要求会计人员能够及时收集和应用交易商品的市价，采用估价技术，熟悉理财学方面的知识，经过综合分析、判断，才能熟练地操作。同时，会计人员还应具备计算机方面的技能，以摆脱复杂的计算，减少人工计算的失误，提高精度。客观地讲，目前我国会计人员的素质离这一要求尚有差距。

　　（三）应用公允价值缺乏应有的技术手段

　　如无市价或市价不可靠时，会计人员还需利用各种估价技术，参考本质上具有相同条件和特征的另一项资产交易的现行市价、折现率等交易条件来确定一个合理的公允价值。如对资产未来产生的现金流量进行预测，再进行折现分析，要及时准确地确定公允价值，在传统的手工会计情况下是相当困难的，而我国会计电算化的普及仍然不广，在这种情况下，企业应用公允价值缺乏应有的技术手段，当然也不现实。

　　（四）公允价值有可能再次成为企业操纵利润的工具

　　作为新准则亮点的公允价值，极有可能成为利润操纵的工具。上市公司的控股股东很可能会在公司出现亏损的情况下，或者出于维持公司业绩或者配股的需要，通过债务重组确认重组收益来改变上市公司的当期损益。这种人为因素的影响使资产信息带有一定的主观色彩，甚至带来任意操纵会计数据的可能性，信息的可靠性受到质疑。公允价值计量、债务重组收益可以进利润，使包装利润又有了可乘之机。

　　因此，从我国当前的会计环境来看，从可操作性方面、从相关性和可靠性之间的权衡方面以及债务重组方面，采用一种全新的计量属性“公允价值”可能会遇到各种困难。考虑到中国市场经济发展的现状，尽管公允价值从其本质上说具有严密完整的理论基础，但现实运用存在着较大的难度，需要广大会计工作者进一步研究与探讨。