人力资源会计假设与会计标准

　　人力资源会计是会计学的一个分支，其目的是将会计的基本理论、基本方法应用于人事管理领域。正如所得税会计为编制财务报告提供纳税信息，人力资源会计能为编制财务报告提供有关人力资源的信息。随着人口大国向人力资源强国的转变，以“人合”和“资合”相整合为特征的新型组织结构已现端倪，人力资源会计应用成为可能。

　　人力资源会计概念框架构建是以建立会计的目标为起点，目标被界定，则须描述某些关键性的定义和假设。基于这些定义和假设，展开对会计目标实现过程的逻辑结构研究。即所谓“养其根而俟其实”。假设是人们进行实践活动或进行理论研究的基本条件，是人们根据特定环境和已有知识所提出的，具有一定事实依据的假定或设想，是进一步研究问题的基本前提。恩格斯指出“只要自然科学在思维着，他的发展形式就是假说。”（注：《马克思、恩格斯选集》第3卷，人民出版社1972年，第561页。）会计的基本假设是会计的基础概念，它决定了财务会计处理和财务报告编报的基本特征。人力资源会计假设应包括主体性假设、经济性假设、连续性假设、完全性假设。

　　1.人力资源会计的主体性假设指出了会计核算“标的”-人（自然人），作为组织的一种资源，人具有服务潜能，这种潜能随着组织的开发使用、自身的经验积累，会不断地增值，且能够给组织提供未来的经济效益。因此，组织有必要对他们的服务潜能进行计量，通过对人员已掌握的知识或技能，及过去工作中所累积的业绩和声誉进行会计记录，来判断人力资源未来的报酬水平。这一假设的意义在于规定了人力资源会计核算的空间范围。

　　2.人力资源会计的经济性假设设定了会计核算客体-人（自然人）具有先天的需要和欲望，会以追求物质利益为目的为组织提供现在和将来的服务，且都希望以尽可能少的付出，换取最大限度的收获。按照经济性的会计假设，人在一方面会将自身的潜能自觉地释放，为组织的服务增值，又一方面出于经济利益的最大化而不择手段。因此，人力资源会计的经济性假设又可以称为“经济人”的假设。“经济人”的假设为人力资源会计在设计上，选择了制度化管理，如内部会计控制制度，制度化管理的实质在于以科学确定的制度规范组织协作行为的基本约束机制。

　　3.人力资源会计的连续性假设是指组织将按照预定的经营方针执行其经营活动，在正常情况下，其组织对人力的投资活动会获得未来效益，并且作为核算客体是持续存在的，能够逐步发挥其服务的潜在职能。虽然人力资源的频繁流动，给组织带来许多不确定因素的影响。但这种互动是良性的，是一种流动中的稳定。人力资源会计的连续性假设，设定了人力资源会计核算客体的运行状态。运行的结果，需要定期地对其进行总结和评估，由此又派生出会计的分期假设，从而解决了会计信息的及时性问题，为会计核算划定了时间范围。

　　4.人力资源会计的完全性假设是指人力资源价值的成本计量是建立在市场逻辑的基础上的，且所在的市场必须是完全市场，完全市场不仅包括组织赖以运转的生产或服务市场，而且还包括组织获得员工的人力资源市场。市场上有活跃的供求关系存在，供者与需要都具有完全（即对称）的市场信息，并且处于市场经济条件下的公平交易状态，人力资源会计的主体和客体都在经济理性的基础上而行为。完全性假设的目的皆在于使人力资源价值的计量选择更为容易。

　　人力资源会计主体性、经济性、连续性、完全性四个假设的提出，为人力资源会计核算提供了前提条件。由于会计是一个信息系统，单位是一个组织系统，信息系统要借助组织系统这个载体生成，组织系统构建是否科学、合理，直接影响会计信息质量。因此，通过缔结契约，将委托人（所有者）与代理人（经营者）、代理人与员工结合在一起，形成组织治理结构；通过会计信息，了解契约的履行过程。如所有者获得投入资本的运营情况，往往以内部治理权限对企业的经营者进行必要的干涉。经营者以会计报告向所有者表明经营业绩，从而积累自身的管理声誉。但会计信息的生成，往往依赖于市场、组织等因素。如果这个市场环境是不完全的，组织结构是不完善的，会计信息就有可能是不充分的，如经营者出于对经营业绩的考虑，有可能会对会计信息进行筛选，取其有利的信息进行披露，从而会出现不对称的会计信息。且经济学中一些概念的货币，经历了一系列的估计、判断的过程，也不可避免来自主观世界的意识和经验，这就是使得某些会计数据的披露，其公允性、真实性受到影响。鉴此，对会计信息的提供，必然要提出质量要求。

　　会计信息的质量要求主要是通过会计信息质量特征表现出来。会计信息的质量特征须经过会计的确认才能实现，即通过建立会计标准对会计原则进行选择。人力资源会计在进行会计确认时，应遵循哪些主要标准？

　　（1）要素标准

　　会计在记录会计对象时，要对其进行具体的分类，也就是根据会计对象的性质与特征，确认它属于会计要素的哪一要素，应该在哪一个账户中加以记录和反映以及在会计报表何项目中加以反映。作为人力资源会计确认的对象：人力资本与人力资产、人力资源是三个相互联系但又不等同的概念。人力资源作为一种经济资源，在经济实体则表现为人力资产和人力资本。人力资产是单位所拥有或控制可望流入未来经济利益的人力资源本身，包括直接和间接增加单位的现金或其他经济利益的潜力。人力资本是对一定范围的人力资产的价值表现。代表劳动力的所有权投入形成的“资金来源”。

　　（2）时间基础标准

　　当已确认某项数据符合某项会计要素的定义和特性，具有可用货币计量的特点，还需要决定应予记录的时间。会计记录的时间基础有收付实现制和权责发生制，两种不同的时间基础，其结果必须会影响到企业的财务状况与经济成果。人力资源会计采用的确认基础是权责发生制。这是因为，人力资源会计的连续性假设使得权责发生制的运用成为可能，在人力资源价值的确认过程中，无论是维护人力资源潜能的成本价值，还是释放人力资源潜能的创造价值。均需要进行摊销和预提。尤其对人力资源折耗的会计处理，更是一种观念上的流动。这种主观判断对企业的经营成果的计算即会计信息的生成程序产生重大影响，则需要可靠性标准来修正。

　　（3）质量标准

　　人力资源会计是为经济决策提供人员管理信息的特殊信息系统。之所以特殊是因为在各种特性中其所提供的人力资源信息必须满足恰当性、可检验性、不偏性、相关性等质量标准。质量标准要求对会计事项确认时，既要在资产计价原则的选择上注重客观存在，又要辨别有关经济数据是否可以验证，同决策是否相联系。如人力资产，可分别采用历史成本和重置成本两种计价模式。人力资产按历史成本计价，是将单位为取得和开发人力资源所发生的全部实际支出，通过汇集、分配程序，计算出人力资产的实际成本，作为人力资产的入账价值；人力资产按重置成本计价，就是重置现在拥有的或使用的人力资源所发生的全部支出。在日常核算中采用何种计价模式？按历史成本计价：

　　其一，人力资源会计与现行财务会计在计价原则上可保持一致。现行会计核算体系中，固定资产、存货等物质资源都是按历史成本计价的，将人力资产纳入会计核算系统，就尽量保持了相同的计价基础；

　　其二，能够取得可核实的客观资料，从而得到确切的记账依据，具有可验证性；

　　其三，便于将现行对物资资源的核算方法移植到人力资源会计核算上。但历史成本计价在人力资源会计应用也有一定的局限性。当经济环境和市场对人才的需求发生变化时，采用历史成本计价不能反映出人力资产的真实价值。由于货币的时间价值和需求弹性及人力资产的消长性（随人的经验、知识和健康等因素会增值或减值）的影响，加上人力资产的使用期限较长，会使人力资产的历史成本与现行成本相背离。按重置成本计价，虽然可以比较真实地反映人力资产的真实价值，但会计实务操作复杂，且失去了与物质资源相同的计价基础。因此，对重置成本的使用仅限于某些特殊情况：如无法取得人力资产的历史成本资料，或者是在报表的附注中加以说明。

　　不同使用者的决策可能需要不同种类、不同形式的会计信息，为使人力资源会计信息能满足各类信息使用者的需要，使信息对使用者的决策产生深刻影响，从而有助于提高管理当局的决策能力。在确认经济数据和会计信息时，要针对使用者的具体需要，确认相关的会计信息，排除不相关的信息，压缩信息的多余度，防止强调相关性而牺牲可检验性，或过分关注可检验性而忽视相关性，尽可能进行恰当的表达和公允的披露。以促使组织对人力资源的有效运用，提高人力资源管理效率，减少由于缺乏反映、监控所造成的人力资源的浪费、灭失有其特殊作用。

　　[参考文献]

　　[1]［美］著。人力资本[M].北京：北京大学出版社，1987

　　[2]葛家澍，裘宗舜主编。会计信息[M].中国财政经济出版社，1996.