关于在中国实行绿色会计的探讨
发布时间：2015-10-05 15:15
会计工作历史悠久，有关学科定义也很多。但总体上讲，它是一个时代经济理论指导下经济实践活动的产物，发挥着信息反映和监督管理的重要作用。历史演进，世事变迁，经济活动日趋复杂，经济理论发展迅速，会计工作也随之而丰富和发展。当代会计工作的一个突出问题就是，环境自然资本如何在会计计量中得到体现，以便贯彻可持续发展战略，推动社会健康发展。于是，绿色会计(又称环境会计)的理论与实践逐渐受到国内外的关注。本文拟就在中国逐步实行绿色会计制度问题谈几点设想和思路。
一、关于绿色会计产生和内涵的探讨与思考
工业经济时代，传统的经济理论多以追求经济利益为主，评价指标主要为GNP(国民生产总值)、GDP国内生产总值)和人均收入、人均产值等等。于是，出现大量开采资源→大规模生产→大量消费→大量产生废物(废气、废渣、废水)的经济发展模式。结果，导致资源和环境危机，迫使人类反思：如此下去，人类将自食恶果，社会经济将不能持续发展。于是，在可持续发展的观念和目标的影响下，经济理论发生了深刻变化，新的经济理论迅速发展，一改过去单一追求经济利益的方式，而转变为追求三个目标的平衡发展：回经济利益，GNP增长和区域社会发展不因世代更替而衰减；2.社会利益，经济效益与社会效益的平衡；3.环境利益，处理好经济发展与环境保护的动态关系。也就是说，社会企业不能为了追求经济效益而无偿和无节制地开发自然资源；同样，社会企业亦不能以牺牲环境为代价追求经济效益。因为，资源和环境不仅是当代人，也是子孙后代共同赖以生存的条件和财富。
于是，有人提出在新的突出“三益”经济理论指导下，改变传统会计单一追求经济利益的成本核算办法。将环境自然资本计入成本，来综合评价企业效益和社会经济发展的代价和得失，加强对自然资源和环境的保护。这样，绿色会计(GreenAccounting)理论适应社会发展的需要和现代经济理论的变迁而萌生发展。
本世纪70年代初，以《会计学月刊》1971年比蒙斯的“控制污染的社会成本转换研究”和1973年第二期马林的“污染的会计问题”附篇文章为代表，为保护生态环境而研究生态环境的成本和价值，提供生态变化会计信息的绿色会计开始受到人们的关注，从此揭开了绿色会计研究序幕。联合国及有关国际组织，一些国家的政府和专家工作组，多次召开会议讨论绿色会计问题。最突出的是，“世界环境与发展国家首脑会议”通过了包括《21世纪议程》在内的保护世界环境的四个纲领性文件，掀起了世界绿色会计研究的高潮。“新世纪呼唤绿色会计”已成为许多国家可持续发展战略研究的一项重要内容。换言之，绿色会计是世界可持续发展的必然产物。
在中国，随着社会经济的快速发展，资源短缺、环境污染和生态破坏的矛盾日益尖锐。党中央、全国人大和国务院对此高度重视，先后制定了《环境保护法》、《水污染防治法》、《大气污染防治法》、《海洋保护法》、《森林保护法》等一系列法规，同时，制定了《中国21世纪议程》白皮书，1994年，将可持续发展确定为我国经济社会发展的基本战略。进而强调，资源合理利用和环境保护要作为全国各地各级官员业绩考核和离任审查的主要内容。然而，我国现有的会计理论和实践活动，不能反映监督资源损耗的环境成本，不适应可持续发展战略的实施。近来，少数绿色会计理论研究的文章在会计刊物上发表，立刻引起会计界、经济理论界、环保和可持续发展理论界的关注。笔者认为，在中国实施绿色会计制度，尚有大量的问题需要研究，尚需经历比较漫长的道路。但是，在不断的探索实践中，它必将为中国加快资源保护和环境治理的步伐，力争在新世纪到来之前遏制环境污染和生态资源破坏的加剧作出贡献。
二、关于绿色会计基本内容和方法的探讨与思考
绿色会计是会计学、环境科学、现代经济理论和可持续发展理论相互结合，运用一定的方法，以货币单位、实物单位计量，或用文字表述的形式，反映、报告和考核企业自然资源、人力资源和生态环境资源等成本价值，平衡人工资本和自然资本，全面反映自然资本和企业社会效益的一门新兴会计科学。其基本内容包括以下几个方面：
1.绿色会计的主要内容
绿色会计是在修正传统会计基础上产生的，由于传统会计核算办法未将环境资源列入资产核算，对于企业成本只计算人造成本，造成企业对社会资源的无偿占用和污染。客观上，鼓励企业以牺牲环境质量为代价，获取本企业利益而忽视企业的社会环境效益。而绿色会计突出核算企业自然环境成本，在提高企业自身直接效益的同时，更注重企业的社会效益和环境效益。全面监督反映经济利益、社会利益、环境利益是绿色会计的重要内容。绿色会计的基本内容大体可分为三部分：1.自然资源消耗成本；2.环境污染成本；3.企业的资源利用率及产生的社会环境代价评估。同时，包括对国家经济发展宏观决策的评估。
2.绿色会计的核算对象
绿色会计核算对象，区别于传统会计的显著特点是增加了自然环境内容，特别重视环境科学与会计实务的结合。绿色会计中自然环境核算对象通常是指非人类创造的物质所构成的地理空间等。由于与自然环境关系复杂，考虑到目前的绿色会计核算技术方法的可操作性，其核算对象主要内容是：
绿色成本包括自然资源成本、自然资源损耗、环境保护支出等。
绿色收入包括自然资源收入、环境污染收入、资源环境保护收入等。
绿色会计收益包括资源环境收益、绿色利润等。
3.绿色会计的核算方法
绿色会计核算对象自然环境是一种有价值的资源，它能够为整个人类社会的现在和未来提供多种多样的服务，是具有直接间接价值的，如水资源、土地等。如何进行会计确认和计量是绿色会计核算方法的难点。
一、关于绿色会计产生和内涵的探讨与思考
工业经济时代，传统的经济理论多以追求经济利益为主，评价指标主要为GNP(国民生产总值)、GDP国内生产总值)和人均收入、人均产值等等。于是，出现大量开采资源→大规模生产→大量消费→大量产生废物(废气、废渣、废水)的经济发展模式。结果，导致资源和环境危机，迫使人类反思：如此下去，人类将自食恶果，社会经济将不能持续发展。于是，在可持续发展的观念和目标的影响下，经济理论发生了深刻变化，新的经济理论迅速发展，一改过去单一追求经济利益的方式，而转变为追求三个目标的平衡发展：回经济利益，GNP增长和区域社会发展不因世代更替而衰减；2.社会利益，经济效益与社会效益的平衡；3.环境利益，处理好经济发展与环境保护的动态关系。也就是说，社会企业不能为了追求经济效益而无偿和无节制地开发自然资源；同样，社会企业亦不能以牺牲环境为代价追求经济效益。因为，资源和环境不仅是当代人，也是子孙后代共同赖以生存的条件和财富。
于是，有人提出在新的突出“三益”经济理论指导下，改变传统会计单一追求经济利益的成本核算办法。将环境自然资本计入成本，来综合评价企业效益和社会经济发展的代价和得失，加强对自然资源和环境的保护。这样，绿色会计(GreenAccounting)理论适应社会发展的需要和现代经济理论的变迁而萌生发展。
本世纪70年代初，以《会计学月刊》1971年比蒙斯的“控制污染的社会成本转换研究”和1973年第二期马林的“污染的会计问题”附篇文章为代表，为保护生态环境而研究生态环境的成本和价值，提供生态变化会计信息的绿色会计开始受到人们的关注，从此揭开了绿色会计研究序幕。联合国及有关国际组织，一些国家的政府和专家工作组，多次召开会议讨论绿色会计问题。最突出的是，“世界环境与发展国家首脑会议”通过了包括《21世纪议程》在内的保护世界环境的四个纲领性文件，掀起了世界绿色会计研究的高潮。“新世纪呼唤绿色会计”已成为许多国家可持续发展战略研究的一项重要内容。换言之，绿色会计是世界可持续发展的必然产物。
在中国，随着社会经济的快速发展，资源短缺、环境污染和生态破坏的矛盾日益尖锐。党中央、全国人大和国务院对此高度重视，先后制定了《环境保护法》、《水污染防治法》、《大气污染防治法》、《海洋保护法》、《森林保护法》等一系列法规，同时，制定了《中国21世纪议程》白皮书，1994年，将可持续发展确定为我国经济社会发展的基本战略。进而强调，资源合理利用和环境保护要作为全国各地各级官员业绩考核和离任审查的主要内容。然而，我国现有的会计理论和实践活动，不能反映监督资源损耗的环境成本，不适应可持续发展战略的实施。近来，少数绿色会计理论研究的文章在会计刊物上发表，立刻引起会计界、经济理论界、环保和可持续发展理论界的关注。笔者认为，在中国实施绿色会计制度，尚有大量的问题需要研究，尚需经历比较漫长的道路。但是，在不断的探索实践中，它必将为中国加快资源保护和环境治理的步伐，力争在新世纪到来之前遏制环境污染和生态资源破坏的加剧作出贡献。
二、关于绿色会计基本内容和方法的探讨与思考
绿色会计是会计学、环境科学、现代经济理论和可持续发展理论相互结合，运用一定的方法，以货币单位、实物单位计量，或用文字表述的形式，反映、报告和考核企业自然资源、人力资源和生态环境资源等成本价值，平衡人工资本和自然资本，全面反映自然资本和企业社会效益的一门新兴会计科学。其基本内容包括以下几个方面：
1.绿色会计的主要内容
绿色会计是在修正传统会计基础上产生的，由于传统会计核算办法未将环境资源列入资产核算，对于企业成本只计算人造成本，造成企业对社会资源的无偿占用和污染。客观上，鼓励企业以牺牲环境质量为代价，获取本企业利益而忽视企业的社会环境效益。而绿色会计突出核算企业自然环境成本，在提高企业自身直接效益的同时，更注重企业的社会效益和环境效益。全面监督反映经济利益、社会利益、环境利益是绿色会计的重要内容。绿色会计的基本内容大体可分为三部分：1.自然资源消耗成本；2.环境污染成本；3.企业的资源利用率及产生的社会环境代价评估。同时，包括对国家经济发展宏观决策的评估。
2.绿色会计的核算对象
绿色会计核算对象，区别于传统会计的显著特点是增加了自然环境内容，特别重视环境科学与会计实务的结合。绿色会计中自然环境核算对象通常是指非人类创造的物质所构成的地理空间等。由于与自然环境关系复杂，考虑到目前的绿色会计核算技术方法的可操作性，其核算对象主要内容是：
绿色成本包括自然资源成本、自然资源损耗、环境保护支出等。
绿色收入包括自然资源收入、环境污染收入、资源环境保护收入等。
绿色会计收益包括资源环境收益、绿色利润等。
3.绿色会计的核算方法
绿色会计核算对象自然环境是一种有价值的资源，它能够为整个人类社会的现在和未来提供多种多样的服务，是具有直接间接价值的，如水资源、土地等。如何进行会计确认和计量是绿色会计核算方法的难点。
[责任编辑：编辑部]
绿色会计的确认和计量是将涉及自然环境的经济业务也作为会计要素，经过辨认确定其数量价格，加以正式记录并入会计报表的过程。由于绿色会计计量自然环境资源价值有一定难度，特将价值计量公式简列如下：
现实使用价值=直接使用价值+间接使用价值
总用户价值=现实使用价值+未来使用价值
自然资产价值=总用户价值+存在使用价值
其中，间接使用价值、未来使用价值和存在使用价值又是自然资产价值计量中最困难的内容，需要借助于价格替代法、支付意愿法、接受意愿法等方法计量。确实难以计量的环境污染，可用数学模型适当测算估计量化。
三、关于在中国实行绿色会计的思考和建议
1.实行绿色会计的基本原则思考
在中国实行绿色会计应遵循以下几项基本原则：
a.长期性和循序渐进的原则
绿色会计的实施，不仅涉及产品成本的市场价格的变更，更主要的是，它涉及市场规律的变动，甚至，中国乃至全球的商品流通准则和经济制度问题。因此，我们必须清楚地认识到，绿色会计的实施尚需经历一段漫长过程和大量艰苦的准备工作而要坚持长期性原则。但是，鉴于当代“环境与发展”这一世界主题，以及可持续发展战略的需要，我们又不能不立即着手这项工作。否则，在未来的世界贸易中我们将处于被动境地，必须坚持循序渐进的原则。
因此，建议首先成立一个由经济、环境、资源、会计管理。法律等多方面专家组成的机构，对绿色会计理论、自然资源成本、环境影响成本、企业行为规律、产品市场规律、价格体系变动、会计核算项目、法律体系变动等等一系列有关问题进行研究探讨。在此基础上，对部分产品或地区市场进行试点。如果试点效果满意、可行，则在进一步深入研究的基础上获得推广经验，再开展社会宣传，逐步使公众和市场接受，而后，开始研究立法或修改有关法律，考虑市场调节手段，调整会计教育和管理，以及审计制度。
b.灵活性和边界起步的原则
由于绿色会计所核算的内容十分广泛，而且在不同的环境、地域和历史条件下会发生很大的变化，因此，应在确定原则的情况下，结合具体情况，灵活掌握，不断探究。对不同的产业、产品，不同的地点和不同的时期选择不同的核算内容和标准。
也可以采取“双轨制”，一为现行的会计核算体系，二为探索性绿色会计核算体系，仅供研究和参考用。待各种条件相对成熟和世界商品流动准则出现变化时，再推广实施。
绿色会计核算的起始科目，应当从相对明确、简单和易于了解的内容入手，即所谓“边界推进原则”。而不能一开始就“好大喜功”，从那些十分模糊，毫无基础和多变的项目入手，如：大气环流的风能成本，潮汐能等。
此外，也可以采用分解综合的方法。如一片森林的价值成本，可以分解为气候、环境、地理、商业等多项价值，分别衡量。再给予不同的权重系数综合评估。
C.系统性和多赢的原则
绿色会计是一项复杂的系统工程，它不仅包含经济问题、环境问题和社会问题，也涵盖时间和空间的问题。因此，必须突出系统性原则。从理论到实践，从产品到市场，从企业到社会，从资源到环境，从国内到国际，从宣传到立法，从价格变动到公众生活等，方方面面都要系统研究。特别是环境与发展这一对矛盾，必须坚持双赢的原则，即不能以牺牲环境为代价追求经济效益，也不能为了保护环境而抛弃经济发展。不能象体育竞技那样只有一个赢家，必须保证做到“环境与发展”都赢的原则。同时，还要保持产品流通秩序和社会的稳定。
d.强制性和三种行为结合的原则
推行一项新制度必须以法律为依据，具有一定约束强制性。一旦推行绿色会计制度，企业必须披露尽可能多的环境资源信息，政府部门必须对企业最低限度的披露作出明确的强制性规定。
同时，我们应当认识到，绿色会计制度的顺利实行，必须以政府行为、企业行为和公众行为的有机结合为保障，缺一不可。
2.组建绿色会计机构的思考
为迎接21世纪世界经济格局和结构的变化，实施可持续发展战略，跟上全球绿色会计研究的步伐，我们应按照以上基本原则，立即着手实施绿色会计的各项准备工作，当务之急是成立机构，研究理论，确定准则，开展试点工作。否则在此领域将会拉大与世界差距，使中国经济发展处于被动不利的地位。建议由财政部牵头，中国会计学会、中国总会计师协会负责，尽快筹建中国绿色会计研究会，组织经济学家。环保专家及会计实务工作者密切配合，加大绿色会计理论研究及实施的力度，以适应新世纪经济腾飞的发展需要，开创中国绿色会计研究的新局面。
3.进行绿色会计试点工作的思考
在中国实行绿色会计，不能照抄照搬国外办法，要从中国的实际出发，由简入繁，从易到难，先从明确的易于掌握的科目入手，即先选择个别产品在部分地区、部门试行。建议绿色会计的实施先从绿色食品、用品入手，将环境资源用直接损益法计入成本，试行两笔账并行法，先以不计算环境资源成本原始账为准，以绿色会计账做参考。在取得切实可行的经验后，再不断修正完善，再逐步推行。在可持续发展理论指导下，努力做到资源合理开发利用的绿色会计实施需要做大量的工作，千里之行始于足下，从理论到实际，多次反复，试行中国绿色会计一定会成功。
4.对绿色会计宣传教育的建议
绿色会计的确认和计量是将涉及自然环境的经济业务也作为会计要素，经过辨认确定其数量价格，加以正式记录并入会计报表的过程。由于绿色会计计量自然环境资源价值有一定难度，特将价值计量公式简列如下：
现实使用价值=直接使用价值+间接使用价值
总用户价值=现实使用价值+未来使用价值
自然资产价值=总用户价值+存在使用价值
其中，间接使用价值、未来使用价值和存在使用价值又是自然资产价值计量中最困难的内容，需要借助于价格替代法、支付意愿法、接受意愿法等方法计量。确实难以计量的环境污染，可用数学模型适当测算估计量化。
三、关于在中国实行绿色会计的思考和建议
1.实行绿色会计的基本原则思考
在中国实行绿色会计应遵循以下几项基本原则：
a.长期性和循序渐进的原则
绿色会计的实施，不仅涉及产品成本的市场价格的变更，更主要的是，它涉及市场规律的变动，甚至，中国乃至全球的商品流通准则和经济制度问题。因此，我们必须清楚地认识到，绿色会计的实施尚需经历一段漫长过程和大量艰苦的准备工作而要坚持长期性原则。但是，鉴于当代“环境与发展”这一世界主题，以及可持续发展战略的需要，我们又不能不立即着手这项工作。否则，在未来的世界贸易中我们将处于被动境地，必须坚持循序渐进的原则。
因此，建议首先成立一个由经济、环境、资源、会计管理。法律等多方面专家组成的机构，对绿色会计理论、自然资源成本、环境影响成本、企业行为规律、产品市场规律、价格体系变动、会计核算项目、法律体系变动等等一系列有关问题进行研究探讨。在此基础上，对部分产品或地区市场进行试点。如果试点效果满意、可行，则在进一步深入研究的基础上获得推广经验，再开展社会宣传，逐步使公众和市场接受，而后，开始研究立法或修改有关法律，考虑市场调节手段，调整会计教育和管理，以及审计制度。
b.灵活性和边界起步的原则
由于绿色会计所核算的内容十分广泛，而且在不同的环境、地域和历史条件下会发生很大的变化，因此，应在确定原则的情况下，结合具体情况，灵活掌握，不断探究。对不同的产业、产品，不同的地点和不同的时期选择不同的核算内容和标准。
也可以采取“双轨制”，一为现行的会计核算体系，二为探索性绿色会计核算体系，仅供研究和参考用。待各种条件相对成熟和世界商品流动准则出现变化时，再推广实施。
绿色会计核算的起始科目，应当从相对明确、简单和易于了解的内容入手，即所谓“边界推进原则”。而不能一开始就“好大喜功”，从那些十分模糊，毫无基础和多变的项目入手，如：大气环流的风能成本，潮汐能等。
此外，也可以采用分解综合的方法。如一片森林的价值成本，可以分解为气候、环境、地理、商业等多项价值，分别衡量。再给予不同的权重系数综合评估。
C.系统性和多赢的原则
绿色会计是一项复杂的系统工程，它不仅包含经济问题、环境问题和社会问题，也涵盖时间和空间的问题。因此，必须突出系统性原则。从理论到实践，从产品到市场，从企业到社会，从资源到环境，从国内到国际，从宣传到立法，从价格变动到公众生活等，方方面面都要系统研究。特别是环境与发展这一对矛盾，必须坚持双赢的原则，即不能以牺牲环境为代价追求经济效益，也不能为了保护环境而抛弃经济发展。不能象体育竞技那样只有一个赢家，必须保证做到“环境与发展”都赢的原则。同时，还要保持产品流通秩序和社会的稳定。
d.强制性和三种行为结合的原则
推行一项新制度必须以法律为依据，具有一定约束强制性。一旦推行绿色会计制度，企业必须披露尽可能多的环境资源信息，政府部门必须对企业最低限度的披露作出明确的强制性规定。
同时，我们应当认识到，绿色会计制度的顺利实行，必须以政府行为、企业行为和公众行为的有机结合为保障，缺一不可。
2.组建绿色会计机构的思考
为迎接21世纪世界经济格局和结构的变化，实施可持续发展战略，跟上全球绿色会计研究的步伐，我们应按照以上基本原则，立即着手实施绿色会计的各项准备工作，当务之急是成立机构，研究理论，确定准则，开展试点工作。否则在此领域将会拉大与世界差距，使中国经济发展处于被动不利的地位。建议由财政部牵头，中国会计学会、中国总会计师协会负责，尽快筹建中国绿色会计研究会，组织经济学家。环保专家及会计实务工作者密切配合，加大绿色会计理论研究及实施的力度，以适应新世纪经济腾飞的发展需要，开创中国绿色会计研究的新局面。
3.进行绿色会计试点工作的思考
在中国实行绿色会计，不能照抄照搬国外办法，要从中国的实际出发，由简入繁，从易到难，先从明确的易于掌握的科目入手，即先选择个别产品在部分地区、部门试行。建议绿色会计的实施先从绿色食品、用品入手，将环境资源用直接损益法计入成本，试行两笔账并行法，先以不计算环境资源成本原始账为准，以绿色会计账做参考。在取得切实可行的经验后，再不断修正完善，再逐步推行。在可持续发展理论指导下，努力做到资源合理开发利用的绿色会计实施需要做大量的工作，千里之行始于足下，从理论到实际，多次反复，试行中国绿色会计一定会成功。
4.对绿色会计宣传教育的建议
[责任编辑：编辑部]
建立实施中国绿色会计不仅是一个会计问题，同样是一个复杂的环境问题和社会问题，是一个跨世纪的系统工程，涉及面广、内容复杂、对社会可持续发展意义重大。因此，必须得到国家行政管理部门和全社会的高度重视。为此建议从现在开始就要加强全国人民的环保意识教育，加强学校环保基础知识教育，在中小学增设环保常识课，在大中专学校增设绿色会计、审计专业课。建议将绿色会计宣传、培训列到《全国环境初级教育行动纲要》中，要加强在职会计人员的绿色会计培训工作，尽快筹办中国绿色会计刊物，以加大绿色会计实施宣传力度。
5.实行绿色会计奖惩制度的建议
建议加大环保执法力度，做到奖惩分明，用环保罚款筹集部分资金，建立绿色会计研究基金，用于奖励举报破坏、污染环境和研究绿色会计、治理污染等有功人员。每年总结评比奖励一次，以推动中国绿色会计早日实现。
参考文献
1叶文虎,唐健武.可持续发展的衡量方法及衡量指标初探.1994；6
2叶文虎.创建可持续发展的新文明—理论的思考.1994；6
3厉以宁.环境保护和生活质量
4张坤.环境学可持续发展.中日友好环境保护中心1997年论文集《会计研究》·孙兴华、王维平
建立实施中国绿色会计不仅是一个会计问题，同样是一个复杂的环境问题和社会问题，是一个跨世纪的系统工程，涉及面广、内容复杂、对社会可持续发展意义重大。因此，必须得到国家行政管理部门和全社会的高度重视。为此建议从现在开始就要加强全国人民的环保意识教育，加强学校环保基础知识教育，在中小学增设环保常识课，在大中专学校增设绿色会计、审计专业课。建议将绿色会计宣传、培训列到《全国环境初级教育行动纲要》中，要加强在职会计人员的绿色会计培训工作，尽快筹办中国绿色会计刊物，以加大绿色会计实施宣传力度。
5.实行绿色会计奖惩制度的建议
建议加大环保执法力度，做到奖惩分明，用环保罚款筹集部分资金，建立绿色会计研究基金，用于奖励举报破坏、污染环境和研究绿色会计、治理污染等有功人员。每年总结评比奖励一次，以推动中国绿色会计早日实现。
参考文献
1叶文虎,唐健武.可持续发展的衡量方法及衡量指标初探.1994；6
2叶文虎.创建可持续发展的新文明—理论的思考.1994；6
3厉以宁.环境保护和生活质量
4张坤.环境学可持续发展.中日友好环境保护中心1997年论文集《会计研究》·孙兴华、王维平
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