环境会计理论结构浅探

　　对环境会计的研究始于本世纪70年代早期。1989年联合国国民经济核算体系专家小组接受了世界银行就增加环境项目，建立一套与联合国国民经济核算体系相配套的环境辅助账户的建议，此后，国际会计和报告标准政府间专家工作组多次就环境会计披露问题进行了详细的讨论，并建议各国研究相关的会计准则，使环境会计研究在全球范围内得到了发展。然而，我国在该领域的研究才起步，为此，笔者试对构建环境会计理论结构（如下图）问题进行初步探讨（图一略）。

　　一、环境会计的概念及目标
　　
　　1．环境会计的概念。会计这一控制和信息系统，如何反映环境和资源问题，并使环境和资源信息最大限度地影响人们的行为，在本世纪90年代引起了国际会计界的研究兴趣，出现了绿色会计的理论和方法。
　　
　　环境会计是以自然资源耗费应如何补偿为中心而展开的会计。其基本概念可表述为，它是运用会计学的理论与方法，采用多元化的计量手段和属性，对各会计主体的环境管理系统以及经济活动对环境的影响进行确认、计量和报告的一门新兴学科。在基本属性上，环境会计仍属于会计学的一个分支，但它又是环境学、环境经济学、发展经济学与会计学相结合的产物，因而环境会计除要秉承会计学的基本原理和基本方法外，还要吸取借鉴包括环境学、环境经济学及其分支学科（如污染经济学、资源经济学、生态经济学）、发展经济学等学科和领域的一系列观念和方法，在此基础上形成一整套环境会计的理论与方法体系。
　　
　　2．环境会计的目标。会计目标是会计理论结构的基础和逻辑起点，是会计活动的出发点和归宿，是联结会计理论与会计实务的桥梁。环境会计的目标，可分为两个层次：
　　
　　第一、环境会计的基本目标是可持续发展。可持续发展是指人口、经济、社会、环境和资源相互协调的发展，它不对人类生存和满足人类需求能力构成危害，其基本内涵包括生态持续性、经济持续性和社会持续性发展。企业是社会经济发展中的主角，可持续发展战略要求企业做到：①在生产经营过程中要自觉地往意自然生态环境保护，防止并积极治理污染，不能以牺牲环境为代价追求自身的经济利益；②走内涵扩大再生产道路，通过提高生产效率，充分利用环境资源，少投入多产出，谋求经济发展，而不能损害后代应该享受的环境资源。
　　
　　环境会计核算与报告将提供关于环境资源的利用、损失浪费、污染破坏和补偿恢复等方面的信息，从而促使企业以理性的观念，在注重经济效益的同时，高度重视生态环境和物质循环规律，合理开发和利用资源，努力提高社会效益和环境效益，从而达到可持续发展的远大目标。
　　
　　第二、环境会计的具体目标是组织相应的会计核算，确认和计量企业在一定期间的环境经济效益和经济损失，为社会提供充分的与企业环境有关的信息。
　　
　　环境会计的基本使命是提供企业的环境信息。首先利用这些信息，企业管理者可以评价企业环境政策履行方案及其结果，衡量企业对社会和环境责任的履行情况，从而对企业的经营前景和财务风险作出全面的、客观的评估。其次，政府环境保护部门可以了解企业环境污染和环境保护的情况，并据此对过去的措施作出评价，对未来作出规划。再者，投资者和债权人可以对企业的环境风险和盈利前景作出全面和客观的评价，同时，政府主管部门可以了解企业竞争中的合理性和合法性。最后，社会公众可以了解企业的环境表现，对企业的产品和形象作出恰当的定位，参与企业的环境管理。
　　
　　二、环境会计假设

　　环境会计研究和反映的对象具有高度的不确定性和复杂的变化过程，为了使其会计核算程序和方法有统一而稳定的前提，必须依据人们对环境资源的认识，作出合乎逻辑的推理和判断，环境会计假设继承了传统会计假设，同时又赋予其新的内涵，它是建立环境会计理论的前提和基础。
　　
　　1．会计主体假设。会计主体是指会计核算服务的对象或者说是会计人员进行核算采取的立场及空间活动范围的界定。如果主体不明确，环境资产和环境负债就难以界定，环境收益与环境成本便无法衡量，因而环境会计中依然要有会计主体观念。
　　
　　以会计主体为环境会计的基本前提条件对其核算范围从空间上进行有效的界定，有利于正确反映一个经济实体的环境资产及其承担的债务，计算其环境收益或可能遭受的环境损失，提供准确的环境信息。
　　
　　2．可持续与会计分期假设。可持续与会计分期假设有两层含义：一是指会计主体在可预见的将来不面临破产清算，它所持有的环境资产将按原来的目的在正常的经营过程中被耗用，它所承担的环境负债也将按原来的承诺如期清偿。只有在此假设下，才能建立起环境会计计量和确认原则，解决环境资产计价等问题。二是指环境资源的消耗、补偿循环是可持续的，即假定环境资源作为人类社会发展的物质基础，在不断补偿的前提下实现良性循环，从而保证可持续发展。
　　
　　上述两方面关系密切，企业的经营方针和目标必须符合国家的环境政策，其在正常的生产经营活动中要承担相应的环境责任，保证环境资源的良性循环。否则，如果其环境表现恶劣，无力承担环境责任，那么，它面临的环境风险将迫使其关门停业。
　　
　　当然，为了充分发挥环境会计管理的作用，及时提供环境信息，必须认真地把持续经营的企业生产经营活动划分为一个个首尾相接、间距相等的会计期间，以便确定和分析会计主体的环境责任履行情况。
　　
　　3．环境资源稀缺性假设。环境资源稀缺性假设是指在现有的条件下，良好的环境是稀缺的。根据稀缺性标准，环境和资源应具有资本性质，并可将其划分为人造资本和自然资本；前者包括所有的人造物，后者包括环境所提供的各种财富。一般来说，自然资本随着人造资本的产生而减少，这些资源环境并非都可替代，即使可替代，也需付出一定的代价。因而环境会计要计量两种资本的转换过程，并确定最佳的比率。
　　
　　4.货币计量假设。货币计量假设是指环境会计核算要通过货币来计量和反映，它包括以下内容：一是环境会计不仅要考虑企业的经济效益，还要考虑其环境效益。货币计量作为环境会计计量的基本单位，同时也要用实物计量；在货币计量中，既要用历史成本，又可采用其他计量属性；对于企业经营中重大的、且不能用货币计量的环境信息，还需要在环境会计报告中用文字或附注的方式予以揭示。二是货币计量单位实际上是借助于价格来完成的，而价格则在市场交换中形成。由于环境资源没有客观形成价格，这就需要选择合理的计价评估方法，根据对其本身特点的有用性、稀缺性、边际效用及市场供求关系等多种因素的综合认识而评估。三是当货币作为环境会计的基本计量单位时，其币值稳定不变。