对商业银行建立管理会计制度的构想

　　现行财务会计体系将工作重点放在核算与反映已发生的经济业务上，立足于算“呆帐”，单纯地提供历史信息的需要.为了在日趋激烈的市场竞争中求得生存，并蓬勃发展，在商业银行内部管理中建立管理会计制度将是战略性的选择。

　　一、管理会计与财务会计的关系

　　管理会计和财务会计都属于现代企业会计系统的两个子系统，它们的核算对象是一致的，即“能反狭和控制的经济活动及其发出的信息但两者因分工的不同，区别也是明显的。首先，管理会计主要为企业内部各级管理人员服务，工作内容重点是面向未来，算活帐一通过预测前景、参与决策、规划未来，并且不受公认会计原则或统一会计制度的约束，只服从管理人员的需要以及系统理论和“成本效益分析”原理的指导；财务会计主要为企业外界有经济利害关系的团体或个人（包括股东及潜在的投资者，银行及其他债权人，税务机关，证券监管部门，主管机关等）服务，工作特点是面向过去，算呆帐一通过记帐、算帐、报帐，提供企业财务状况和经营成果的信息并进行解释，并且要严格遵守公认会计原则以及政府有关法规。其次，管理会计主要以企业内部各级责任单位为会计主体，同时也从整个企业的全局出发，考虑决策与预算的协调配合和平衡，其编制内部报吿的会计期间弹性大，长短完全根据管理者的需要，并且无规定格式，可根据需要自行设计；财务会计主要以整个企业为会计主体，它对外编报基本财务报表的会计期间很少有弹性，通常按月、季、年编制，并且格式有严格的规定。另外，管理会计由于工作重点是着眼未来，不确定因素较多，故对它所提代的信息不要求绝对准确，一般只要求近似计算，且管理会计报告不是正式报告，不具有法律效力，•财务会计工作重点是反映过去，核算力求准确，提供的财务会计报表是正式文件，具有法律效力。

　　必须指出，管理会计与财务会计的区别并不是绝对的.从广泛意义上讲，财务会计同样是为了满足管理的需要，而管理会计中，投资决策的结果、可行性研究也常常作为对提供的资料，而且作为管理会计控制的主要方法，标准成本制度也被引人财务会计，并在很长一段时期以来一直作为财务会计的重要组成部分。很显然管理会计与财务会计两者是密切关联的。

　　二、管理会计在商业银行经营管理工作中的重要作用

　　在商业银行内部建立管理会计制度，不仅可以提供预期经营目标能否完成，全行财务、经营状况是否良好的信息，还能迅速揭示经营管理中存在的问题,并协助行领导作出优化管理决策。很显然，管理会计是实现金融企业现代化管理的重要工具，同时它本身也是金融企业现代化管理的重要组成部分.

　　(―)预测、决策为管理者献计献策

　　投资、经营决策是经营管理的核心问《,也是管理会计的一大重要内容。银行决策范围很广既有机构、人员、业务量、业务范围等发展规划方面的决策，以期达到优化布局和规模经营的要求，又有多种专项决策，如贷款、发行债券、资金管理、外汇买卖、新业务品种与新技术开发运用以及固定资产购置、凭证印刷批量等.在实践中，任何一个金融企业都应在充分调查、科学预测的基础上进行正确投资决策和经营决策。而管理会计的一系列专门方法，如趋热预测分析法、本量利分析法、投人产出法、经济计量法以及线性规划技术、概率分析、调査分析法等决策的定量分析与定性分析提供了重要手段。必须说明的是，管理会计参与决策，为金融企业管理者献计献策不是被动的，而是积极的、能动的，是管理会计的一大作用。

　　(二）全面提供管理信息

　　由于银行的特殊性质，不但银行自身的财务活动，而且企业的经济活动、居民的投资活动等都要在银行的财务及各种报表、资料中反映出来。因而在银行的经营活动中，拥有大量复杂的数量关系与非数量关系，这种关系有的可按统一的货币单位计量，有的则不能，从而形成多种性质不同，功能各异，但又互为联系，互为补充的管理信息。由于管理会计具有不受有关法定会计规范和固有会计处理程序及规定格式制约的特点，它可以借助多种方法对从各种渠道取得的信息进行汇集、加工、整理、分析，使之成为符合银行内部管理要求的特定数据，成为能满足管理者开展预测、决策、计划、控制等项工作需要的管理信息。例如可根据财务会计提供的有关数据和其它相关资料，对营业机构进行保本点测箅及利润预测，为机构的设置、撤并，人员职数的确定等提供依据。也可根据成本习性将某项新业务的成本划分为固定成本、变动成本，以揭示成本一业务量一利润三者的依存关系，为领导者评价有关方案，制定经营决策提供科学依据。

　　(三）考评经营责任目标，实行监控

　　为加强和提高商业银行内部管理水平，完成既定目标，就必须对银行经营全过程和结果进行严密的跟踪和监控，及时地对各项经营目标任务的完成进行检査与考核。将预算数（目标任务〉与实际数进行对比分析和检査考核，找出差异,分析造成差异的原因。根据指标分解落实到部门甚至个人的方法，査清造成差异的责任。从根本上杜绝良莠不分的局面，使每个责任部门负起应负的责任，业绩优秀者有据可奖，业绩低劣者有案可罚，使商业银行的经济责任制度与本行的经营目标相连结，个人的收益与其本人的业绩挂钩，最大》度地调动全行内部各部门乃至全体职工的积极性，为实现预定计划而共同努力。同时，建立完备的控制系统，确定严格的考核播施，不仅可以随时掌握责任目标的实际进程，正确评价银行内部各有关部门的工作业绩，而且为修订决策、调整计划提供了客观依据。

　　三、商业银行建立管理会计制度的客观必然性

　　社会主义市场经济体制的建立，不仅为我国银行业走向国际化、商业化、企业化发展之路明确了前进的方向，同时也为金礅管理会计在银行内部的全面实施打开了突破口，提供了现实的可能性。

　　(―)建立管理会计制度，是专业银行向商业银行转轨的客观霱要

　　专业银行体制下建立起的传统金融会计制度，财务核算体系完善，但主要面对过去，满足于记帐.算帐、报帐，仅起到“簿记”作用，未全面参与银行的经营管理，形成了许多问题..1.机构、网点的设置缺乏科学的可行性分析研究，导致部分机构、网点形不成规模经济；2.成本管理尚未列人重要议事日程和严格的管理范畴，费用指标的分配与利润的考核缺乏严密的依据，财务计划的编制制度较为粗糖；3.部门、个人岗位责任制虽有所建立，但距管理会计中全面预算与责任会计的基本要求仍有较大差距.以上问题的解决和建立商业银行体制的客观要求都霱要尽快在金融企业中建立管理会计制度*

　　(二）建立管理会计制度，是商业银行国际化的需要

　　从银行的国际化角度来看，按照市场经济的要求，把我国银行办成国际化、商业化的大银行，使国内金融业务与国际金«业务顺利接轨，迫切要求会计先行，使国内会计与国际会计惯例首先接轨，这样会给交易双方的.经济和金融发展提供很多方便。与国际会计接轨，除了一般性原则外，最重要的是和西方先进的会计管理技术接上轨•在西方国家中，管理会计做为从传统的会计职能中派生出来的一门新技术，能在短时间内被现代化企业管理广泛推广和应用，表明它在促进企业加强内部管理，提离决策能力，提高企业效益#方面碥实具有很离的实效性•所以，在我国商业银行内部建立管理会计制度具有客现必然性.

　　(三)建立管理会计制度，是商业银行业务发JR的需要

　　随着银行商业化、国际化的逐步形成;银行业务越来越复杂（本外币兼营，金*创新工具不断埔加），金融市场变化越来越快,影响金融产品盈亏因素越来越多，成本控制、经营决策难度越来越大，凭领导经验和简单的宏观管理手段解决不了实际问埋；靠微观具体的一般层次的财务统计、计算又拿握不了金》业务的变化规律，不经过深人细致的、有目的最优化决策和分析预测，拿不出正确的有实效的宏观管理方案.所有这些，都揭示了金融企业内部管理会计制度建立的必要性和迫切性.

　　四、商业银行建立管理会计制度的内容

　　管理会计制度的内容包括：进行本、量，利分析,通过预测和决策分析编制全面預算，推行贵任会计.

　　(一）运用本、量、利分析法，加强财务管理

　　在银行所有成本构成中，按照成本习性可划分为变动成本和固定成本.银行的成本范围，主要包括以下几项：1、各项存歎利息支出；2、金融机构往来支出，包括系统内往来、与人民银行往来及同业往来利息支出；3、综合费用，是办理业务和经营管理过程中发生的直接费用；4、其它营业支出，是经营过程中发生的间接支出.其中一、二项称之为资金成本，资金成本厲于变动成本，资金成本的离低，不仅取决于资金总量和利率水平，而且也取决于资金成本构成项目的内部结构比例，在资金总量和利率不变的情况下，当高利率资金来源占比减少，而低利率资金来源占比提高时，整个资金成本就呈下降趋势，反之刪呈上升趋势•

　　而综合费用和其它营业支出中大部分项目厲于固定成本，原因是在机构人员一定的情况下，这些项目的支出水平不受业务量或资金量的变化而正比例变化，而在单位成本中，却与业务量或资金量的变化成反比•但在实际工作中，固定成本还可按其支出数鎮是否能改再进一步细分为“酌量性固定成本”和“约束性固定成本前者指通过管理层的决策行动，可改变其数额的固定成本，如业务宣传费、业务招待费、会议费等•后者指通过管理层的决策行动，不能改变其数额的固定成本，如固定资产租赁费、折旧费、职工工资等•

　　银行的业务量，在当前国有商业银行中间业务发展缓慢，中间业务收入占比少的情况下，主要指各行的贷款规模.通过分析研究不难发现，银行贷款利息收人的高低不仅与贷款总规模相关，而且与贷款的质量结构有很大联系.正常贷款占比越多，利息收人越多，反之则收人越少•

　　通过以上分析不难发现，影响银行成本的主要因素是变动成本，在收入一定的情况下，影响银行利润的是资金来*的结构，而在成本一定的情况下，影响银行利润的是资金来源的结构，而在规模一定的情况下,影响银行利润的则是贷款的质量结构.因此，目前商业银行应将工作重点放在加强资金结构与信贷质量结构的动态平衡管理上，努力寻求最佳负债结构和提高信贷资产质量，降低资金成本和壜捆贷款利息收入。

　　(二)实行全面预算制，加强财务控制

　　所谓全面预算就是采用货币计量的方法，把银行的全部经济活动过程的正式计划，用数量和表格的形式反映出来。换句话说，编制全面预算就是财务管理中心根据银行拥有的全部资料、负债情况，把涉及银行战略目标（目标利润）的所有经济活动联结在一起，并规定如何去完成的方法，使银行内部各职能部门和管理人员能够明确在计划期间应做些什么，以及怎样去做，从而使银行按照预算体系进行f学的经营管理，用来代替“长官意志”和主观應测，保证银行获得最佳经济效益.全面预算是以利润为最终目标，并把确定下来的目标利润作为编制全面预算的前提条件.全面预算是“以收定支”的，这与传统计划经济体制下的“统收统支”的摸式是截然相反的•现在介绍二种编制预算的先进方法：弹性预算、零基预算•

　　1、弹性预算是在编制预算时，考虑到计划期间的各种可能变动因素的彩响，编出一套能适应任何经营水平的一种预算.这种预算随着业务量的变化作机动调整，又称为变动预算.这种方法可具体用于编制成本预算和利润预算.

　　编期弹性成本预算时,要预先估计到计划期间业务量(银行主要指贷款规模）可能发生的变动，编出一套能适应多种业务量（一般间搞5%或10%)的成本预算，以便分别反映在各该业务量情&下所应开支的成本水平.利润的弹性预算，是以期望的各种收人为出发点，按成本习性,扣减相应的成本，俄以分拥碥定不同业务量可能实现的利润或发生的亏损。显而易见利润的弹性预算，是以成本的渖性预算为基础的.

　　2、零基预算是指在编制预算时，对所有的预算收人支出不考虑其以往的情況，一切以零为起点，从实际出发考虑资产负债的结构状况和各个项目的必要性，从而确定收人支出数额的大小。零基预算也可用于编制成本预算和利润预算。以编制费用预算为例，它是指编制费用预算时，对于任何一个预算期，任何一项费用的开支数，不是从原有的基础出发，即根本不考虑基期的费用水平，而是一切以零为基础，从根本上来考虑各费用项目的必要性及其开支规模.

　　零基预算的特点是不受基期实际数的束缚，一切收人支出预算额以零为起点，从工作内容需要出发，发挥各方的主观能动性，重新考虑每项预算收人支出的必要性及规模，并对资源进行有序分配，使预算更符合实际，充分调动各职能部门的积极性。因此它能从根本上克脤银行的各种情性而不*守成规，最终有所创见.

　　(三〉实行责任会计管理，完善经营机制

　　责任会计是在银行内部按各部门所承担的经济责任划分成若干不同种类不同层次的责任中心，并对它们分工负责的经济活动进行计量、检查和考核的内部控制制度。实行责任会计有利于贯彻银行经营目标责任制，有利于保证银行各分支机构与全行经营目标的一致性.建立责任会计制度应包括以下内容：

　　1、激分责任中心，碥定权责范围.根据银行经营特点，可将银行内部机构划分为以下七个责任中心：以计划、资金部门为主体的成本责任中心，负责筹集资金和优化负债结构；以信贷、保全、中间业务部门为主体的利润责任中心，负责贷欲投放、信贷资产保全、利息的及时收回、中间业务收入的增长；以本外币会计结算部门为主体的结算责任中心，负责本外币结算，保证结算渠道畅通；以财务管理部门为主体的经营责任目标狳合考核责任中心，负责各項经营责任目标的规划、监控、考核，使全面预算得以贯彻落实，•以行政、工会等部门为主体的后勤责任中心，在精打细算的前提下，为职工提供工作、生活保痒；以审计、监察、保卫等部门为主体的安全保障责任中心，负责全行纠借防弊，为银行的经营发展保驾护航；以人亊、教育部门为主体的人力资源责任中心，负责干部的选拔、业绩考核和职工业务技能的培训提离.

　　2、磽定责任目标•责任目标是责任中心在一定时期内应当完成的经营任务，是全行总体经营目标的一部分.实行责任会计时,应规定每一个责任中心相应的责任目标以及完成的责任预算，以便让每个责任中心做》目标明责任淸楚，工作任务落实，保证全行总体经营目标的按质按量完成.

　　3、建立考核指标体系.这样能够及时掌握各有关责任中心在完成总体经营目标过程中的工作表现，从而为检査考核各责任中心的业續提供可靠的数据资料，使考核奖罚能规范化、科学化地顺利进行。

　　4、考评业缵编写业务报告。每个责任中心都应编写预算执行情况的报告，以便每个责任中心了解自己的工作成绩与不足，也使行领导了解各个责任中心的工作表现和预算数与实际完成的差异，以便及时调控，促使下阶段能够按所定目标改进，更好地完成经营目标。

　　五、商业银行建立管理会计制度应注意的几个问題

　　(―)认识问埋.应使各级行领导充分认识到，商业银行要在当前复杂多变、竞争激烈的市场经济体制下生存并繁荣发应用和推广管理会计是个战略性问题，管理会计是实现银行商业化、现代化、国际化管理的重要工具.只有这样，才有可能迅速应用和推广管理会计。

　　(二）人员素质问题。管理会计参与商业银行业务经营管理的全过.程，与此相适应，必须有一支高素质的财会管理队伍。因此，各行应有计划地采取多种形式，利用各种渠道，组织财务会计分析培训与辅导，建立一支熟悉业务、擅长写作、具有分析能力和管理能力的高素质队伍。

　　(三）财务数据真实问题•管理会计是以财务会计为基础的，所以各级银行必须取得本级和所粞行真实、准碥、完整的财务数据,在此基础上才可能实施管理会计。

　　总之，在商业银行内部建立起管理会计制度，充分发挥管理会计的规划、组织、控制和评价的职能，做到亊前有预箅，事中有控制，亊后有监督，那么它一定会在提高商业银行经济效益和市场竞争能力方面发挥ft来越大的作用.

　  本文作者：　闫芳