管理会计信息化的定位、内容与规范
管理会计信息化内涵广泛复杂，对管理会计信息化的研究，不能仅仅围绕其概念、必要性、特点以及功能分析等相关表层问题，也不能只关注实施管理会计信息化的路径，而应围绕管理会计信息系统的开发进行深层次的研究。笔者认为，管理会计信息系统的开发首先要解决的是“信息”（Information）与“信息技术”(Information Technology)的关系问题。实际上，“信息”与“信息技术”是信息化过程的内容与形式的关系。基于这个认识，本文针对管理会计信息化定位（动力)、管理会计信息化内容（做什么)、管理会计信息化规范（怎么做）等几个关键问题进行探讨。
一、从耗费资源到创造价值：管理会计信息化的定位
企业的本质是可持续地创造财富，增值的活动才是企业关注的焦点。包括管理会计在内，财会部门历来被认为是企业的“后勤部门”、“服务机构”，只是耗费资源，而不能创造价值。财务会计信息化即使得到重视也是因为它提高了财务会计活动效率，节省了财务会计活动成本，而不是因为财务会计信息化为企业创造了价值。同样，管理会计信息化也被普遍认为是耗费资源而非创造价值，因此得不到企业的重视。笔者认为，随着经济的发展，数据（信息）将成为企业优化配置和充分利用的核心资源，管理会计信息化能够通过利用相关资源为企业创造价值。
（一）信息是企业优化配置、充分利用的核心资源
互联网、物联网的产生和发展标志着信息经济的真正到来。以因特网为基础设施、以现代信息技术为先导技术、以电子商务为经济增长的发动机的信息经济，具有信息化、全球化、网络化的特征，它的到来导致企业的生产要素、生产工具和生产交换方式等发生了重大变化。
1.企业生产要素的变化。土地、劳动、资本是传统经济下企业的生产要素，都是稀缺性资源，都受到数量的硬约束。而信息经济下企业的生产要素不仅増加了信息（知识）要素，而且信息（知识）具备解决问题的能力，驱动着土地、劳动、资本。
2.企业生产工具的变化。自然力、牛、马等，人力、手工工具或机器等都曾经是传统经济下企业的生产工具。信息经济下，现代信息技术组成的网络生产工具体系逐渐成为信息经济下企业的生产工具。
3.企业生产交换方式的变化。随着经济的发展，信息经济的交换主体、交换内容也将趋于全球化，以比特为主要交换手段的电子商务成为信息经济下的主要经济活动方式。
（二）会计的本质是关于“数据分类与计算”的学问
会计在本质上是一种关于“数据分类与计算”的学问，它通过处理各种类别的数字以及各类数字间的逻辑关系来反映客观经济现实。在信息经济背景下，企业的资金流、价值流统一于信息流之中。由于企业会计对象是企业资金活动所体现的比特流，因此会计信息系统就表现为数字化的特征。计算机与网络的主要功能是对数据进行采集、加工、处理与存储，因此计算机与网络能够对会计信息进行加工处理、传输等活动的根源在于会计是一个信息系统。
（三）管理会计是“对数据确认、计量与报告”的企业资源配置与充分利用的价格信号机制
企业与市场是两个不同性质的资源配置与充分利用的经济组织。市场是以市场价格机制为核心引导社会资源最优配置与充分利用的经济组织；与市场相匹配，企业是以影子价格机制（管理会计）为核心引导社会资源最优配置与充分利用的经济组织。完善灵敏的市场价格机制是市场组织的社会资源最优配置与充分利用的效率机制；同样的道理，完善灵敏的影子价格机制（管理会计）是企业组织的社会资源最优配置与充分利用的效率机制。因此，管理会计信息化的定位是通过利用资源为企业创造价值。
二、从核算沉没成本到核算机会成本：管理会计信息化的核心内容
管理会计信息化内容解决的是管理会计信息化“做什么”的问题，它要回答管理会计软件的开发是为收集（确认）、加工（计量）、查询（报告）什么样的数据（信息）。这实际上也是财务会计信息化与管理会计信息化内容的区别：财务会计信息化内容是包括沉没成本在内的企业已发生的运行成本，管理会计信息化内容则同时涵盖机会成本在内的企业未发生的运行成本。
现代决策理论认为，决策是在许多备选方案中选择最好的方案，仅需要考虑方案选择的相关成本（或收入）。两条原则来判断一项成本（收入）信息是否影响方案选择的相关成本（或收入）：一是未来成本（由于相关成本与相关收入的含义是一样，为了简化，这里只讨论相关成本，相关收入适用同样的道理）原则。也就是说，信息影响该方案的成本（或收入）是影响方案未来现金流量的成本（或收入）。影响成本或收入的信息必须涉及将来事件而不是过去事件。某信息影响到未来现金流量，那么该信息所涉及的成本就是能够影响未来现金流量的成本。二是可选方案之间差异成本的原则。相关信息是可以分析不同可选方案之间成本差异或收入差异的信息，相关成本必须是可选方案之间的差异成本。
因此，根据决策相关性原则，沉没成本不仅是决策时无需考虑的成本，而且是决策时应当克服的成本，这主要是因为沉没成本是反映历史信息的成本；而“机会成本是决策相关成本”，它符合上文提到的决策相关性的两个准则。
会计作为反映企业经济活动的信息系统，不仅反映企业过去的经济活动，也反映企业未来的经济活动。随着会计分工为财务会计与管理会计，财务会计应是面向过去会计（past-oriented accounting)，反映企业过去的经济活动；管理会计则是面向未来会计（future-oriented accounting)，反映企业未来的经济活动。因此，基于财务会计下的成本会计是反映企业过去的经济活动所产生的成本，是已经发生的成本，它必须核算企业已经发生的各种成本，包括沉没成本；而基于管理会计下的成本会计则反映企业未来经济活动所涉及的成本，是未来发生的成本，它必须核算企业未来发生的各种成本，包括机会成本。
三、基于“货币计量假设”并遵循会计核算规范的，面向未来业务的经济核算：管理会计信息化规范管理会计信息化规范
解决的是管理会计信息化“怎么做”的问题。它要回答开发的管理会计软件应如何收集（确认)、加工（计量)、查询（报告)管理会计数据（信息)。管理会计信息化规范要遵循技术规范与管理会计的业务规范。计算机及其网络处理数据的规范主要是指二进制原理、存储程序控制原理（会计核算规则的数据与记录经济交易事项的数据）、分布式处理原理等。由于计算机及其网络处理数据的规范在计算机软件开发中已经普遍介绍，这里无须赘述。本文主要介绍用数据库表达管理会计思想的核算规范。
（一）基于多种计量属性下遵循不同核算规范的多维核算：管理会计信息化的一种错误
认识当前关于管理会计特性存在一个似是而非的认识，即管理会计信息化下的管理会计是基于多种计量属性下遵循不同核算规范的多维核算，它包括三方面的内容：一是计量属性的多元化。财务会计是以货币为主要计量单位；而管理会计除运用货币作为计量单位外，还经常运用非货币计量单位。二是无固定核算规范与核算程序。财务会计遵循复式记账的会计核算规范，有审核和填制凭证、运用复式记账、会计科目、登记账簿、成本计算和编制会计报表等一系列会计核算程序；而管理会计不遵循复式记账的会计核算规范，大量采用数学方法和电子计算机技术，没有固定的核算程序，没有固定的账户格式和种类，可自由选择、设计所用报表，目前尚未形成完整的方法体系。三是随着现代信息技术的发展，管理会计核算已跳出一维核算空间（货币核算），扩展到按产品、客户、部门、区域、行业、期限和风险分类等多维会计核算。
上述观点在计算机时代中具有较大影响力，但其错误根源在于：它是从计算机的角度来看管理会计，抹杀了管理会计与其他核算的性质差异，同时也掩盖了财务会计与管理会计的差别。会计核算与其他核算的本质差异在于会计是基于“货币计量假设”基础上的经济核算，而其他核算是基于经济业务的其他特性（如长度、重量等计量属性）基础上的经济核算。管理会计核算中有“不同目的，不同成本”的核算，有些人就误认为管理会计是基于多种分类下的“多维”核算。实际上，管理会计与财务会计是会计的两个分支，仍然是基于“货币计量假设”基础上的会计核算。
同时，财务会计与管理会计都是会计的分支，都必须遵循会计核算规范与核算程序。会计是一个信息系统，通过“货币计量”来对企业的资金运动进行反映并向企业利益相关者提供相关信息。同时，会计必须遵循以复式记账为核心的会计核算规范：包括会计恒等式奠定了建立会计信息系统的理论基础；复式记账原理与账户设置一奠定了会计信息系统基本核算方法的理论基础；记账凭证、会计账簿和会计报表一规范了会计信息系统会计处理的数据结构；账户处理程序一为会计核算工作程序化提供了依据。
（二）管理会计信息化是基于“货币计量假设”并遵循会计核算规范的、面向未来业务的经济核算
在共同遵循会计核算规范的基础上，财务会计与管理会计呈现出不同的性质。财务会计则以受托责任为目标，为企业外部利益相关者提供财务会计信息，其内容包括的是以受托责任为目标的会计。管理会计以决策相关性为目标，向企业经营管理者提供管理会计信息，其内容包括以决策相关性为目标的会计。因此，管理会计除了遵循会计的基本核算规范外，还应遵循管理会计自身性质的核算规范：管理会计信息化要体现企业管理模式的性质特征。因此，笔者认为，管理会计信息化要用逻辑内洽、交互作用、整体联动的数据库表达企业资源优化配置、合理利用的管理模式。由于篇幅限制，具体内容请参见《走出企业管理软件（ERP）的困境：基于企业信息集成角度》（《财务与会计》（理财版“2012年第6期）一文。
因此，管理会计信息化不是基于多种计量属性下遵循不同核算规范的多维核算，而是基于”货币计量假设“、遵循会计核算规范同时面向未来业务的经济核算。
作者：许金叶、王梦琳 上海大学管理学院