我国管理会计人文思想溯源与发展

　　管理会计将现代化管理与会计融为一体，为企业的领导者和管理人员提供管理信息，因而其特性与管理的特性紧密相连,此种内在交融性使得我们可将二者共同的人文化发展趋向结合起来进行探究。追溯中国传统文化发展的渊源，可以发现春秋时期诸子百家中的许多学说都蕴含着以人为本的人文化管理思想，对我国管理思想的人文化产生了巨大影响。虽然我国20世纪70年代末才开始引进西方管理会计，但植根于中国传统文化的土壤中，管理会计发展愈发凸显出中国特色。同时対我国传统思想的批判性借鉴和改进也有利于管理会计人文观的确立，使管理会计在提高企业竞争能力、优化企业竞争艺术中发挥更大作用。

　　一、我国管理会计人文思想溯源

　　在中国历史与社会的演进中，各家各派的思想学说在命的，从而可以使其获得对企业的控制权。市场机制的不完善，使其获得的控制权很少受到约束，在一定程度上会损害企业所有者特别是国家的利益，从而加大代理成本，导致企业经营效率下降。由于管理者的自利性，出于对自身风险的规避，当企业出现经济业务波动时,其会从个人薪酬和自身控制的资源两个方面来考虑。当市场预期较好，企业业务量上升时，管理者会扩大自身控制的资源，提高管理层薪酬，使企业的成本费用大幅增加；当市场预期对企业不利时，管理者既不愿意降低自身薪酬，同时也要继续保持较大的资源，从而使得企业的成本费用难以减少即表现为成本粘性。

　　(1)建立管理者激励约束机制。首先,管理者的薪酬体系必须和企业的经营业绩直接关联，这样就会将其个人利益和企业利益联系在一起。从效率角度考虑，巨额的报酬必然换来管理者的优质服务，除了报酬这种明显的契约之外，管理者的活动也要进一步受到董事会的监督。对X公司来说，主要管理层都是董事会成员。为了提高监督效果，董事会中应增加外部董事、独立董事的比例。特别是，可以考虑让职工代表进人董事会。由于处于企业内部的职工能够“人道”与“天道”的交互影响中不断积淀，逐渐形成人文主义思潮，在中国社会大转型的春秋时期勃然兴起。这些学说中体现的管理思想为我国现代管理会计的人文化发展奠定了坚实的基础。本文选取具有代表性的老子、孔子、孟子和孙子的人文思想进行具体分析。

　　老子人文思想对管理会计的影响“无为而治”的思想。在道学中最为精练的也最为重要的是“无为”。道家的“无为而治”是管理上的一个至高境界。老子的“无为”是一种积极的准备，是为了要去“为”而“无为”，是动态的过程。“无为”就是自己让开一步，让别人有发展的机会，别人有特殊才能的地方由其充分发挥，站在大局的角度来考虑问题以达到一种整体的均衡和谐。管理中的分权管理与“无为而治”的思想是一脉相承的。分权即是把决策权随直接体会到管理者决策对于成本控制的影响，这样就能进一步避免管理者的机会主义行为。

　　(2)完善管理者业绩评价体系。X公司作为传统制造企业，现有的管理者业绩评价体系侧重于企业盈利水平的考核，可以适当加大对成本控制能力的考核。特别是在成本粘性方面，不只考核当年的数据，而应连续考核连续年度的粘性水平。这样，会使管理者更加重视市场环境的变化，意识到成本粘性的存在，从而在一定程度上减少管理者的短期行为,做出正确及时的决策，降低企业的成本粘性水平。

孔玉生、朱乃平：《成本粘性研究：来自中国上市公司的经验数据》，《会计研究》2007年第11期。（编辑陈玲）着相应责任下放给基层管理人员，高级管理人员只负责公司战略和前景规划方面的工作，这样就可以发挥“比较管理优势”，提高各责任中心的工作效率，使得管理会计在业绩评价时充分发挥作用。同时在制定预，算时由广大员工亲自参与制定而形成“参与性预算”，由下而上促进组织内部各个环节的协调运作和目标的实现。

　　“上善若水”的思想。老子最为提倡的是水的模式：“上善若水，水善利万物而不争，处众人之所恶，故几于道”。老子认为做人应和水一样，处处谦让别人，博施而不图报答，说话要讲诚信，处事有条不紊，然而行动却能很好地把握时机。水的模式对应的就是柔性管理。现代企业管理要像水一样不拘泥于一种形态，才能适应一切的环境，能够视对方的强弱来作适当的调整。第二次世界大战后，曰本人应用的柔性管理就充分吸收了老子的“水式管理”思想，在新一轮的竞争中取得了胜利。新时期出现的战略管理会计充分剖析企业外部环境和内部条件而制定战略决策，具有全局性、系统性和综合性的特点，其整体辨证、具体灵活的思维观念颇契合“水”的模式--顺时而动，随机应变，以此谋求企业发展的最佳效益。

　　(二）孔子人文思想对管理会计的影响

（1)“人治”思想。孔子认为“劳心者治人，劳力者治于人。”儒家十分重视人在管理过程中的地位，可以说人的管理和施行管理的人是儒家理论的核心。儒家崇尚“天地之性人为贵”，所以，“人本”思想是儒家的一个根本观念。在儒家看来，有了人才有管理，一切的管理活动都是围绕着“人治与“治人”而展开的。管理者应在管理活动中充分重视人的活动，激发员工的自主性和开拓创新精神,从而使管理会计的行为功能在目标实现过程中得以充分发挥。无论是卡普兰从顾客和员工的视角设计平衡计分卡，还是将人才作为资源纳人管理会计系统进行核算和管理，都是充分尊重人的价值、实施人本管理的体现。儒家的“人治”思想为管理会计人文化发展提供了有益的思想借鉴。

　　(2)“仁”的思想。孔子说仁者，人也”，认为仁的本质是人，仁所讲的是做人的道理。人伦道德体现了人的本质要求,,如果人没有道德观念，没有道德生活，人就不称其为人了，而人伦道德的基础，就在于人道爱心，即“仁'因此，孔子的仁学是一种古代的人道主义理论。将孔子“仁”的思想，应用于现代的企业管理中，就是对企业进行人文化的伦理管理，其特点是企业管理工作以做好人的工作为核心，通过伦理规范和道德教化，培养人们共同的信念和价值观，增强员工对企业的向心力和凝聚力，实现企业和谐有序发展的目标。这种人文化的伦理管理思想，与现代企业管理的柔性管理理论不谋而合。反映在管理会计中，“仁”的思想在企业内传播，能使企业内部形成一种互敬、互爱，真诚合作的良好气氛，这是保证会计信息得以正确的被理解和传递，避免会计信息扭曲失真的有力武器，从而使经营决策建立在可靠的信息基础之上。

　　(3)“和”的思想。孔子把中正适度，作为认识事物合理性的普遍的方法论准则。《礼记?中庸》说：“喜怒哀乐之未发，谓之中;发而皆中节，谓之和”，“致中和，天地位焉，万物育焉”。中庸就是达到“和”的方法。这个方法简言之，就是正确掌握事物发展的“度”。孔子的“中庸”思想为环境管理会计的发展提供了有益的启示。随着经济的发展，环境问题日益凸显，环境管理会计应运而生。其主要记录、分析、报告企业经营活动产生的环境成本与环境业绩之间的关系，为管理当局进行计划、控制、决策和进行业绩评价提供有用信息。运用“中庸”思想，会计就能很好地调节企业经济的发展与生态环境的关系，从而“致中和”,所以说“中庸”思想为环境管理会计在企业的决策和经营之中发挥了重要作用。

　　(三）孟子人文思想对管理会计的影响

（1)“家必自毁,而后人毁之”思想。孟子说:“家必自毁，而后人毁之；国必自伐，而后人伐之”。家和国之所以破败灭亡，首要原因是内部矛盾，自相攻击，为外敌提供了可乘之机。企业的兴衰成败也是如此，自身原因始终是第一位的，关键是要加强内部团结,全体员工能够互相配合，紧密合作，以企业的发展作为共同目标来凝聚人心，从而培养企业的团队精神，这样才能使企业立于不败之地。现代管理会计更爹的是立足于企业，面向市场。企业内部的团结和稳定可以为企业应对外部激烈的竞争提供坚实的后盾。管理会计并不是一项独立的工作，而是要与销售部门、生产部门乃至管理部门展开沟通与协作,在核心价值观和核心目标不变的前提下团结一致，协调运作。同时，管理会计注重企业整体利益大于部门或者个人利益，必要时应舍弃个别项目或方案以实现企业整体目标。

　　(2)“隐恶扬善”思想。“隐恶而扬善”是《礼记?中庸》提出的一个重要原则，意思是对一个人要少说缺点和不足，多讲优点和成绩，少批评多表扬。事实上孟子对于正面激励原则是颇能心领神会并出色地加以运用的。尽管齐宣王自己都承认他有好勇、好货、好色三大毛病，但孟子还是巧妙得体地从积极方面加以鼓励和肯定。对齐宣王不忍见牛“若无罪而就死地，故以羊易之”所表现的仁爱之心极力予以称赞，大有见人一善而忘其百非的风度。这充分说明孟子是很懂得在管理中运用激励原则的。米切尔?拉伯夫所著《世界上最伟大的管理原则》提出：“现代行为管理的基本原则是:人们会去做受到奖励的事情。”这反映在管理会计思想中，在进行业绩考核评价与激励时，则着重以奖励为主，符合我国深受儒家思想浸润的文化环境，同时受等级观念影响，多采取荣誉与利益相结合的方式来激励员工，具有浓厚的中国特色。

　　(四）孙子人文思想对管理会计的影响

（1)“庙算”思想。孙子说夫未战而庙算胜者，得算多也;未战而庙算不胜者,得算少也。多算胜，少算不胜，何况无算乎？”在这里，孙子极为强调了战前采取周密的“庙算”（运筹帷幄）的重要性。孙子十分重视战役之前的战略筹划，倡导善于运用高超的智谋，达到克故制胜的目的，而反对鲁莽地硬打、硬拼。兵战如此,商战亦复如是。孙子的“庙算”思想影响到管理会计之中，一方面体现为对待预算的态度上要有清醒的认识，另一方面体现为对战略管理会计的应用要有高度的认同。预算使各部门经理、员工明晰各自的目标、权利和责任，明确努力的方向并有利于业绩考核，在预算方法选择上更倾向于弹性预算以应对不同客观状况；战略的制定使管理者把握竞争环境与市场变化，从而做到未雨绸缪。这两者都受我国传统的严谨慎重观念的影响，以期规避风险，灵活应对变化。

　　(2)“知己知彼，百战不殆”思想。孙子说知彼知己，百战不殆；不知彼而知己，一胜一负；不知彼不知己，每战必殆。”孙子的以上论断是和上述“庙算”的思想紧密相关的，因为“庙算”离不开大量的、多样的信息。制胜之道，首先要求尽可能采用各种方法认真收集多样化的相关信息（包括数量的、质量的，内部的、外部的，物质层面的、精神层面的’以至有关天时、地利、人和等方面的信息)，然后运用高度的智谋进行分析、研究，以洞察先机，“胜乃可全”。孙子在这里所阐明的关于信息与决策相关性的基本原理,对于我们今天从更高的层次上掌握“战略管理会计”的本质仍具有重要意义。现代战略管理会计为服务于现代市场经济中的“商战”，以达到克敌制胜的目的，同样要求从企业内外极为广泛的源头，收集'、加工、利用囊括财务与非财务的各种相关信息,形成一个独特的完全不同于以财务信息为主的传统会计系统的新管理会计信息系统。

　　二、传统文化影响下我国管理会计思想的局限性

　　通过以上分析，可以看出在传统文化影响下的中国古代管理思想有很多优点，重视发挥人在管理中的能动作用，带有明显的“人本”色彩，为管理会计活动施加了积极影响，并提供了重要启示。在这些“软管理”思想的指导下，我国管理会计呈现出中国特色的人文化趋向，为管理会计在中国的发展奠定了良好的文化基础。

　　但是，中国古代管理思想毕竟是在封建农业社会的土壤中生长起来的，它存在着历史的局限性，如缺乏与近代工业生产和科学技术以及市场经济的有机联系。同时对“人”这种资源的充分利用和潜质的激发也存在一定的制约，主要体现在:强调人在管理的中心位置,但却不重视个人的价值和独立的人格，囿于个人服从集体的执见；强调道德对人们行为的自觉约束，却忽略了法制、契约和规范的强制力；强调保持管理系统以及人际关系的和谐稳定，却可能产生反对变革、摒弃竞争的强大心理惯性;倡导“不患寡而患不均”的绝对平均主义思想、“君子喻于义，小人喻于利”的重义轻利思想、“存天理,灭人欲”否认个人欲望的观点等。这些思想观念不仅在历史上而且在改革开放的今天，仍是沉重的历史心理包狱。

　　此类痼弊反映到管理会计上，便制约了管理会计职能的有效发挥。在预算方面，尽管老子提倡“无为而治”，与分权管理思想不谋而合，但在儒家文化占主流地位的背景下，就容易形成预算上服从领导意志，实行由上而下的命令式预算体制，导致预算与现实需求脱节;在决策时，管理者因谨慎保守而拒绝风险项目，丧失发展机遇，或员工有好的方案而得不到采纳；在控制方面，财务上习惯于执行领导意志，弄虚作假，不按规定办事，使内部控制形同虚设，容易滋生腐败;在业绩评价与激励时，按资历而不是个人真实能力进行考核，或者出现平均主义的分配模式，甚至以和为贵、赏罚不明等，致使责任会计难以实行。诸如此类的局限性都阻滞了管理会计的发展，对企业应对激烈的市场竞争也是极为不利的。

　　三、我国管理会计人文思想局限的改进对策

　　面对我国特有的文化环境，管理会计在应用过程中既要吸收传统文化所蕴含的优秀管理思想，也要考虑限制我国管理会计发展的文化因素，采取措施弥补不足，努力减弱消极影响以趋利避害。

　　(一）适当有效地学习借鉴国外管理会计的先进经验针对我国管理会计思想所出现的局限性，西方文化土壤下产生的管理会计思想与实践在许多方面可资借鉴与补充。比如西方在分权基础上，重视个人作用的实现，因此建立责任会计制度；在考核评价与激励机制方面，西方注重建立详细可操作的奖惩制度，奖罚分明，执行有力’实现了有章可循、有法必依。在引人西方管理会计先进经验的同时，要注意有批判性地、有甄别地借鉴吸收，结合我国自身的国情，形成有中国特色的管理会计理论与实践。

　　(二）建立健全管瑝会计相关制度与法律法规从国家层面出发，一方面结合我国优秀传统文化的特点制定管理会计师道德行为规范，使管理会计工作更加规范化、高效化，营造良好的内部管理氛围和外部竞争环境；另一方面，完善管理会计保障机制，加强中国本土化的管理会计理论与实践研究，从而推动管理会计在我国的广泛应用。

　　(三）宣传适应市场机制的'价值观念推动现代企业文化建设为减少或者削弱传统文化中不利于管理会计发展观念的影响，有必要加大现代市场机制下的价值观念，如竞争观念、风险观念、责任观念、价值观念等，同时通过增加意识形态领域的投资或建立激励机制，逐渐摆脱“官本位”思想，使广大员工都积极参与到企业生产经营过程中去，参与到管理决策中去，使管理会计的职能得到充分发挥，使内部优秀方案得以顺利执行。

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