企业管理会计应用大数据分析实例研究
一、问题提出
企业在日常经营活动过程中会积累大量数据，这些数据涵盖采购、仓储、生产、市场、客户、竞争对手等企业全供应链乃至行业全产业链方方面面所涉及到的业务发生发展产出，这些数据在近些年来已经引起了广泛的关注，利用这些企业日常积累下来的大量数据，能够在一定程度上细化分析总结出既往企业资源的投人产出效果，并能够支持企业未来提高资源投人产出效果的战略应用，对从企业管理层到一线业务人员均具有较强的指导意义。
目前，我国的大数据应用尚处于起步阶段，大数据挖掘和大数据应用的主要职责通常为企业研发部门所承担，财务部门基本隔离在外。究其原因主要包括以下几个方面：一是企业财务系统通常独立于其他业务系统，财务模块同其他数据模块之间的数据接口所对接的通常是汇总数据，且仅同财务人账信息相关，财务人员很少接触到其他业务系统中的详细业务数据，一定程度上限制了财务人员的视野。二是企业管理层对财务部门的期望仍有很多是基本需求，如按时结账、准确报税、定期出具企业整体财务报表等，财务人员所需要完成的工作内容也相对粗放。三是大数据挖掘是具有技术基础的工作，通常财务人员缺乏处理大量数据的专业软件和能力，在日常的工作接触中同企业一线业务部门及研发部门的接触和合作不够深人，造成企业财务人员在使用大数据上存在壁垒。
随着管理会计在企业财务部门中的位置日趋重要，管理会计逐步走出原来传统财务会计的范畴，开始参与到企业战略制定和企业日常经营活动中，因此，企业管理会计可以也应该成为大数据和企业财务结合的切人点，在大数据的挖掘和分析中，从财务视角对企业大数据的应用提出意见和建议。此外，管理会计具有参与全产业链各步骤得天独厚的优势，企业的各项经济活动最终都会反映在财务结果中，财务视角更易以全盘的管理视角来审视所发生的业务及其成果，实现以财务结果作为基础，关联全业务流程相关大数据。
本文以某自营电商公司为例，利用其海量订单所关联之业务数据及所产生的财务结果数据，实现将公司层面财务报表细化至单品损益层面，并分三个阶段实现不同的管理目标和产出效果。
二、某自营电商公司管理会计应用大数据阶段分析
第一阶段：财务准则下细化损益报表至单品层面
该阶段主要目标为搭建出公司整体经营成果及损益报表同单品之间的关系框架，基于公司已有的业务数据维度和数据系统，将足够的维度和财务结果产生动因纳人该基本框架。在该阶段会涉及大量的业务访谈、流程梳理、研发部门沟通等步骤。
1.在收入成本科目中，该公司的收人及成本均基于销售订单，订单数据中包括订单编号、单品销售价格、所属类别、销售期间等信息，另外以销售订单编号为关联点，取得退货系统中单品层面退换货信息，这些信息将作为单品损益分析层面的主要维度进行数据取用。基于公司订单数据系统，可以取得某个期间的单品层面的收人数据；基于单品本身编码，取得库存系统中该单品当期库存成本；基于订单编号，取得订单中所使用的优惠券数据，并按照优惠券不同类别进行区分，非单品直接相关的优惠如满减优惠，按照订单相关单品销售价格按比例进行分拆，得到单品间接销售优惠。
涉及系统:订单系统、优惠系统、库存系统。
单品收人=单品该期间销售收人-单品该期间退货支出-单品该期间直接/间接相关优惠券
单品成本=单品该期间基于加权平均法得到的销售成本
2.在该自营电商公司的履约成本科目中，主要包括仓储成本、配送成本、售后成本三类。仓储成本主要包括当期租赁仓库支出租金或自建仓库当期折旧，及仓储人员相关人工成本。基于仓储管理系统中，各单品当期的收货、储存、发货信息，取得当期各单品在库时长，并基于单品编码取得库存系统中单品基础体积信息。当期仓库租金或当期折旧基于当期在库单品在库时长及体积在单品进行分摊。仓储人工成本基于仓储人工分工，主要负责上架的人工成本按照仓储系统当期各单品收货信息，按照收货数量及体积在当期上架单品中进行分摊；仓储捡货发货人工成本则按照仓储系统当期各单品出库信息，按照发货数量及体积在当期发货单品中进行分摊；仓储理货及管理人工成本则可类同于租金折旧成本分摊方式，按当期在库时长及体积在当期各单品中进行分摊。此外，由于各单品未必各期均会出现销售，可能会出现部分单品分摊到仓储费用但并无当期收人成本情况的发生。
涉及系统:库存系统、财务系统、薪酬系统。
单品仓储费用=单品当期仓库租金或当期折旧+单品仓储上架人工成本+单品仓储捡货人工成本+单品仓储理货人工成本
3.配送成本同单品销售订单直接相关。配送成本主要包括干线运输成本及支线配送成本两类。干线运输成本同线路本身长度主要相关，同所配送的商品重量次相关。基于干线配送系统数据中，当期该条干线运输线路成本，及当期该干线运输线路实际运输单品距离及单品标准重量，将当期该条干线运输线路成本分配至单品层面。支线配送成本包括配送车辆成本及配送人工成本等，其主要成本动因基本一致，同配送订单数量相关，由于支线配送的复杂程度较之干线配送更高，因此基于成本效益原则，选择配送系统数据中当期配送订单数量及重量数据为关键分配基础，将支线配送成本进一步分配至单品层面。
涉及系统:干线配送系统、支线配送系统、薪酬系统、库存系统、财务系统。
单品配送成本=单品干线运输成本+单品支线配送成本
4.售后服务成本同售后服务订单相关，通常所提供的售后服务可以同单品直接相关，基于客服系统所记录的各客服人员当期完成的服务次数及所服务相关的订单信息，将提供的售后服务按次数分摊至单品层面。回退商品损失则基于各回退单品可变现收人扣减回退单品成本直接记录于单品层面。
涉及系统:售后服务系统、薪酬系统、财务系统。
单品售后服务成本=单品售后服务成本+单品回退商品损失
5.市场费用在该公司损益表中亦为重要科目，该费用记录至单品层面将涉及较多假设和估计。市场费用的投人类型多样且其投人多为未来收人而非当期收人，因此在基于企业会计准则将当期市场费用分配至单品层面时，将出现较多费用动因假设。市场费用可以大致区分为流量采买成本及整体品牌形象成本两个主要类型。流量采买成本其发生来源多样，有基于点击次数收费，亦有按期间收费或者按曝光次数收费等计费方式。从流量采买效果角度，流量采买成本与用户最终消费该单品有关，但其联系过程非常复杂，因此在流量采买成本中，视导致用户点击单品的结果为该流量采买成本带来的效果。基于上述分析,流量采买成本基于当期所有单品的页面点击分配至单品层面。另外，这里同样会出现某些单品当期有点击发生但无销售收人的情况。整体品牌形象成本主要为在媒体投放的广告或举办的活动等，其目的是维护和提高公司整体形象及曝光率，该费用的发生同公司整体经营相关，因此将当期全部单品销售收人作为单品层面的分配基础相对比较公正。
涉及系统:流量数据系统、财务系统、订单系统。
单品市场费用=单品流量采买成本+单品承担整体品牌形象成本
此外，损益表中如管理费用、研发费用等，亦同订单直接相关程度较低，同样假定关键费用动因，并基于关键动因将各项此类费用分配至单品层面。
至此,公司层面损益报表已分拆至单品，其应用则可分不同层面。从公司管理者层面，可以主要关注异常报告及战略单品业绩表现,如当公司损益出现异常波动时，是由于哪些关键单品的何种因素导致,并相应调整后续经营策略，或基于不同关键维度的分析结果，确立公司内部标准或寻找差距原因；从公司经营者层面，可以进行日常关键单品业绩表现监控，基于80/20等原则，定义关键单品并监控其业绩表现变化趋势，当出现不利趋势时，适时调整经营方针；从公司业务人员角度，可以及时监控其管辖的单品情况，进行细节管理。企业管理会计团队可基于细化数据进行深人分析研究，向不同层面使用者提供目的不同的分析支持，亦可以将数据形成不同层面的展示报表更为直观地提供给各层级使用者。
第二阶段：产品生命周期下细化损益报表至单品层面
该阶段主要目标为在第一阶段的基础上，引人单品生命周期的概念，将第一阶段所实现的财务准则口径下的单品损益，通过一定的管理调整，实现该单品在其生命周期下的损益分析。其同财务准则口径下的单品损益分析的主要区别在于，某些成本费用的项目，并不按照财务准则的要求记录于费用发生的期间，而是体现在该单品实现销售的期间，该口径下的单品损益分析可以体现该单品从采购到销售最终实现的损益情况，从长期来看其结果同财务准则口径下的单品损益结果亦趋同。
要实现上述目标，则需将部分费用科目的计算逻辑进行调整，在财务准则口径下应记录于当期的费用，需按一定原则进行递延，将当期尚未实现销售的单品所应承担的费用，递延至实际实现销售的期间，下面以仓储费用为例进行说明。仓储费用的发生同当期需存储的商品相关,而当期需存储的商品并非当期均实现了销售，当商品销售节奏波动较大的时候，财务准则口径下的当期损益在短期内可能会对该单品实际短期损益有一定的误导。
例如：单品A单独租赁一仓库进行储存，每月仓储租金10万元。单品A年初有100万件，1月份销售10万件，2月份无销售，3月份销售剩余90万件，销售均发生在月末，销售毛利为每件1元(无其他收益成本费用）。在财务准则口径下，单品A的各月损益分别体现为0元、-10万元、80万元，每件销售损益分别为0元、0元及0.89元。从短期角度来看，如按照该数据进行管理，单品A的损益情况分析可能对将采取的管理手段产生误导，即认为将产品延期销售可能取得的收益更优。从产品生命周期角度来看，1月份及2月份所发生的仓储租金，有一部分所储存的商品并未在当期实现销售，其对应发生的费用将递延至后续实现销售期间。在该原则下，单品A各月记人当期的仓储费用分别为1万元、0万元、29万元，各月损益分别体现为9万元、0万元、61万元，每件损益分别为0.9元、0元及0.68元。对比上述两种结果可以看出，在财务准则口径下，每件销售损益看似是3月份最佳，而该结论可以推导出将商品留存至3月份销售会优于在1月份销售。而从产品生命周期的角度，1月份销售的每件单品损益最高，商品通过长期储存，所负担的仓储费用随之增长，会抵消销售带来的利润。这一结论可以说明加快商品的周转有利于提高收益。基于该原则，仓储费用中单品层面的当期租赁仓库成本将基于单品在当期期末储存或销售的情况进一步拆分为两个部分：记录于当期损益的部分及递延至下期的部分。
按照上述原则对各项费用成本进行递延确认后，则取得了产品生命周期口径下单品层面的损益情况，该结果对于一线业务人员的帮助将更为明显，在安排采购和销售节奏时可以参照该结果，如平衡考虑囤货所取得的收益是否能够抵消长期仓储带来的损益。公司管理者和经营者也可以通过监测期末尚在递延中的费用，了解已经发生但尚未得到弥补（即未销售前发生的持有成本）的费用情况，亦可以对关键单品的情况进行监控及调整管理手段。
第三阶段：产品生命周期下单品层面损益预测
在前述两个阶段中，所得到的数据产出均为期间数据，且为历史期间数据。作为管理会计，除了应及时准确地提供历史数据的分析支持之外，亦应在预测方面为各报告使用者提供有用的数据支持。因此该阶段的目标为在第二阶段的基础上，增加一些关键假设，最终产出时点下单品后续可能实现的损益情况。通过对关键假设的调整，使得各层级报告使用者通过预测结果的变化和倾向，相应调整实际应对战略，达到最优结果。关键假设主要包括产品性质、采购销售节奏、潜在收益成本等。通过这些关键假设的调整，取得在该时点该假设的条件下，单品后期可能实现的损益情况。
如某电子产品，其产品性质决定了其更新换代的速度很快，6个月后的销售价格将可能出现明显降低，销量在9个月后出现明显下降。在引人该单品3个月末时,供货商提供了优厚的采购返利支持，公司在判断是否需要在此时点进行囤货时，可以参考基于上述假设条件以及该单品在过去三个月所发生的单品损益数据，后续期间该单品可能实现的损益情况。
收人成本科目中，需输人销售节奏假设、单品平均成本变化假设以及价格变化节奏假设。销售节奏假设可以通过一定原则基于产品所属类别性质进行自动设置匹配，亦可以进行人工调整以观察假设变化对结果的影响。单品平均成本变化假设主要为供货商所提供的潜在收益成本带来的相应影响，在前例中，即供货商提供的优厚的采购返利支持，如公司进行采购囤货，则可以取得该采购返利并拉低平均成本；价格变化节奏假设亦可基于产品性质进行自动设置匹配或进行人工调整。
在履约费用中，仓储成本则需要输人采购节奏假设，该假设结合销售节奏假设可以推导出库存变化假设。基于第二阶段实现的将单品层面仓储费用拆分至当期实现损益的单品单个成本和递延确认的单品单个成本，模拟得出在该采购销售节奏假设下，各期仓储费用的情况。配送成本则可基于前期实际的单件单品配送成本，得出该销售节奏假设下，各期发生的配送费用的情况。售后费用、管理费用、市场费用等亦可以参照前期实际数据，结合采购销售节奏假设，推算假设期间费用数据。至此所形成的单品层面数据产出，同样可在不同层级和维度上进行应用，把握关键单品的预计损益，结合系统配合其他假设，预估后期整体损益情况，或基于后期整体损益预算安排，对关键单品调整经营战略，最终实现损益预算目标。
综上，在上述财务数据结合企业大数据使用的过程中，企业管理会计团队需同各业务部门及研发人员充分沟通，以了解业务的流程、相关形成的数据、数据的内容和定义、数据的存储方式等，使用研发专业数据开发工具，最终形成不同层级的数据分析报表及结果展示方式。基于不同企业的实际情况和数据资源，企业管理会计团队以财务视角为出发点，引人和关联业务关键数据，将企业拥有的大数据以财务的视角进行串联，站在企业整体的角度利用大数据进行分析、战略数据支持和应用，并反过来对财务管理会计团队的能力进行提升，迎合大数据趋势，与业务紧密结合，成为企业内部关键战略单元，将是企业管理团队的发展趋势。
汪鑫\京东集团