管理会计由谁来做
发布时间：2015-07-08 10:13
我们广大财会从业人员应该都知道财政部已将管理会计体系建设提到日程上来，其中一大目标就是“争取3-5年内，在全国培养出一批管理会计人才”。具体到任务和措施，在财政部正式发布的《关于全面推进管理会计体系建设的指导意见》中提到——“推动建立管理会计人才能力框架，完善现行会计人才评价体系。一是将管理会计知识纳入会计人员和注册会计师继续教育、大中型企事业单位总会计师素质提升工程和会计领军(后备)人才培养工程。二是推动改革会计专业技术资格考试和注册会计师考试内容，适当增加管理会计专业知识的比重。三是鼓励高等院校加强管理会计课程体系和师资队伍建设，加强管理会计专业方向建设和管理会计高端人才培养”。
读了这段可以看出，由于管理会计沾了“会计”俩字，所以，管理会计的人才还需要从财会专业学生和财会从业人员中培养。财会从业人员都在哪里工作？一般除了事务所，便是企业财务部门。可是，在企业实践中，真的是财务部门在做管理会计工作吗？
我的一个同事不久前向我求助。他在一家酒店运营企业的“成本管理部”任职，目前主要工作是工程结算控制。将来项目运营后，这个部门将转化为“计划发展部”（或者经营管理部），主要工作将变为对几个不同业态（子公司）进行经营指标考核，从预算制定时介入，考核收入、成本、利润的合理性；项目正常经营后，对完成情况进行月度、季度、年度的考核，并制定绩效考核奖惩办法。他的主要问题是，现在公司没有制定过这类考核方案，想问问有什么书可以学习一下，或者有什么成熟的方案可以参考。我问他，这个成本管理部是财务部门下面的一个分支科组吗？回答是否定的。可是，就未来这个“计划发展部”的主要工作来看，这应该属于管理会计中的“绩效评价”内容，也就是说，在这家企业，绩效评价这类管理会计的工作不是由财务部负责的。联想起以前做咨询工作时接触的一些企业，诸如这种制定业绩考核指标的事情都是由HR部门或者是类似此例中的非财务部门（例如冠名为“经营办”、“战略计划部”等）负责的。财务部门大概只负责每个月结账后给这些指标的计算提供数据支持。
除了绩效评价，另一个常见的例子是信息化建设。在很多企业，这些信息化建设的项目（典型如ERP项目）是财务部主导吗？我看到的是，在很多企业，这种工作大部分是由IT部门负责的。财务部和其他部门一样，只负责提供用户需求，以及参与实施过程中的蓝图设计和用户测试。至于企业整体信息化方案的顶层设计和实施路线规划，财务总监又参与了多少？恐怕很多企业的财务总监只是例行在高层班子会议上旁听而已。当然我们可以说这些财务总监不懂IT，然而这些企业IT部门的总监又有多懂管理会计呢？
还有更多例子不胜枚举：比如成本管理，在产品设计阶段为降低成本所做的价值工程，通常由研发部门或类似“成本工程师”的岗位完成，因为财务部的成本会计不懂产品的功能与结构。还有丰田模式中的准时制造、精益生产、看板、持续改进，这些工作财务部门参与的程度恐怕更低。再比如我们现在热衷讨论的TOC约束理论和成本计算方法中的有效产出成本法（Throughput Costing）。我记得在九年前参加CMA培训课程时，当老师讲到TOC和有效产出成本法时，一个在一家外资工厂做成本分析的同学对我说，“我老听我们公司业务部门的人说throughput，可我一直都没明白这词是什么意思。”很显然，我们近两年才风行探讨的TOC理论和有效产出会计，在九年前该外资工厂已经在实践了，只不过都是业务部门做，成本会计反而不甚了了。那是否说明这家外资工厂的业务部门这方面的管理会计知识比财务部门要强？否则这些部门的人不懂又怎么会做？
我提出“管理会计由谁做”这个问题，不是主张财务总监们都出面去把别的部门在做的管理会计工作要回来，我也不相信有几个财务总监真的会这样做，毕竟人心本私，要给自己的部门争取更多职责，就意味着要向老板争取到更多资源，最直接的是雇佣更多的人付更多的工资，所以常见部门经理们往外推活儿，却少见谁给自己的部门揽活儿的。
财政部也好，做管理会计业务的培训机构、教研单位、中介机构、咨询公司也好，都是第三方局外人，他们不会关心企业管理会计的事务是哪个部门做的，只要企业有在学、有在做、做好了就OK了。可如果在企业里工作，就必须受制于企业的组织结构和职能部门分工。可是，企业怎么设计组织结构，老板和CEO们成立什么部门，如何给每个部门授权做何种工作，那是人家企业自己的事，这是个组织行为层面的现实问题。不同的企业虽然都有财务部，但不同企业的财务被定位的角色和被授权做的工作很可能不同。虽然有财务部门人员自身能力素质的问题，但从另一个角度来看，如果中国本土企业的老板和CEO们都不知道管理会计为何物，都认为财务部门只应该记好账、管好钱、避好税，那就难怪这类企业会单独成立什么经营办、经营管理部之类的部门来做某些管理会计的工作。
之所以管理会计在企业实践中会出现这样的尴尬，就是因为管理会计是与管理密切相关的，而管理涉及企业所有部门的所有业务活动。如果说理论研究层面还可以把管理会计归类为会计学科的一个分支，那么在实践层面则要复杂得多。
记起以前看过一篇文章，探讨管理会计到底是用管理思维做会计还是用会计思维做管理，这就印证了这个问题：管理会计在实践层面到底是财务部运用业务知识做的会计工作，还是业务部门运用会计知识做的管理工作？这其实是见仁见智，没有固定标准的。财务会计肯定是财务部门的工作，但管理会计在实践层面更具模糊性，与管理密切相关的特性决定了管理会计很多工作都是跨部门的。
我曾经在企业做过几年成本分析这种典型的管理会计工作，但是后来在咨询机构做财务管理咨询后，越来越体会到在某些专业领域，优秀的管理会计不会出自财务部门。中国会计视野论坛有位版主不是财会专业毕业，也从没在财务部干过，可是从她发表的很多文章的观点来看，我认为她在管理会计领域的经验和知识已胜过很多会计专业科班出身的财务人员。这是因为她在生产管理部门做成本管理，而不是在财务部门做成本会计或成本分析。这一点在日本的企业体现得很明显。这也是为什么目标管理、全流程成本管理能在日本企业成功的原因。
由于管理会计的“跨学科”性质，在日本曾有过一个对企业管理者的调查：企业认为培养业务部门人员的会计知识容易，还是培养财务部门人员的业务知识容易？结果多数企业选择的是前者。做为干了多年财务工作的人，我开始也不明白为什么结果会是这样，但那位做生产管理的论坛版主、我学习CMA时做成本会计的同学、我以前在外资企业工作时的那些采购、生产、质量等部门的同事，他们的例子都很好地说明了原因：以一线的业务活动和管理经验为基础、辅以必要的会计知识的业务部门员工，所形成的管理会计实践层面的见解，要多于以会计知识为基础、辅以必要的业务知识的财务部员工，因为他们对管理活动更有感性认识，并且对诸如降本增效等管理目标负有直接的责任。
我们总在反省做为财务人员不懂业务知识无法发挥管理会计支持决策的作用，但有没有想过“业财联合”这个事情是双向的？我们的企业中业务部门又有几个人有财务知识的？我有时反而觉得，与世界先进企业的非财务部门比，中国企业的老板以及非财务部门人员对管理会计的认知程度远远不够。
2014年11月29日在上海国家会计学院举办的“管理会计：全球经验与中国实践”研讨会上，丰田公司的成本企划部总经理小林英幸和大阪市立大学教授冈野浩两位来自日本的嘉宾的演讲都印证了“管理会计不是财务部的事”、“业务人员需要懂财务知识”。小林英幸在丰田就既是产品工程师也是会计师。他介绍，“在丰田，除了专业的财务部门，还有来自设计、研发、采购等五六个领域的团队来从事会计工作，这都是管理会计的工作。”我很赞同冈野浩教授的观点，“日本的管理会计强调的不仅仅是会计本身，它融合设计、工程、技术，是一个跨学科、跨部门的概念。”日本企业创造了大量管理会计的先进实践，恐怕与它们强调功能管理、注重跨部门管理会计人才培养的理念有关。也就是说，管理会计要想在实践层面做好，不能把任何一个管理会计专题（成本管理、预算管理、绩效管理、信息化）看做一系列事务，而应该视为一个项目。项目团队来自包括财务部在内的拥有相关专业技能的不同部门，每个项目成员都应该掌握管理会计知识和技术。
别说日本企业，即使在国内管理会计实践做得好的企业也是这样做的。海尔的管理会计创新——“人单合一”制度已经把损益账户做到每个员工头上了，每个流程、每个岗位的每项工作都会根据客户的评价确认收入和成本，业务部门的人还能不懂自己那张损益表的收入成本项目是怎么计量的？华为有个一千多人的流程管理部门，汇集了运营、财务、营销、供应链等多领域的专家，为各个业务体系做流程再造，并用信息化系统固化实施。这也是管理会计范畴的工作。所以可以总结出，不论中外，凡是管理会计实践搞得好的企业，业务部门参与程度高这点都体现得很明显。
上面我那位朋友求助的例子正反映了我国企业管理会计实践的一个典型现象：学过管理会计理论知识的财务人员不在做管理会计实践工作，在做管理会计实践工作的人员又缺乏管理会计理论知识，很多人甚至都不知道自己干的是管理会计领域的事。如果我们现在只是大张旗鼓在财会人员中普及培训管理会计知识和能力，但这种“做的人不在学，学的人不在做”的现状不改观，这样能在实践层面提高企业的管理会计水平吗？会不会最后依然停留在理论水平？虽然财务人员确实应该加强管理会计知识的学习，也应该加强本企业业务知识的学习，但如果很多管理会计的工作并不由财务来做，财务人员有多大动力去学？即便学了又能有多少自己的见解？
这种现象在大力提倡管理会计的今天，需要得到改观。先不要说本来就由那些业务部门做的管理会计事务，就拿预算这种财务部门主导的经典管理会计工作来说，试想如果业务部门的经理以及总经理们都对“业务规划”和“差异分析”这两项管理会计技术有基本的了解，那么推进全面预算管理的改进就容易得多。我们的管理会计人才建设也应该效仿这种做法，除了要求财会人员加强管理会计知识以外，也应对企业高管以及非财务部门的经理人进行管理会计知识的系统性科普，这样我们中国企业的管理会计实践水平才能真正地提高。