管理会计柔性战略浅探
一、引言
现代管理由战略管理会计和战术管理构成。传统的管理会计脱离了企业战略，主要以企业内部管理为中心，以战术执行作为衡量企业内部作业水平标准，为企业管理者决策服务。现代管理会计注重与企业战略结合，站在更宏观的层面来看待企业的发展环境和现状，深入分析企业的存在和发展，以及企业所拥有的核心竞争力。现代战略管理会计不仅关注企业所面临的外部经营环境，同时结合外部环境来分析企业的内部问题，这一思路颠覆了传统管理会计片面地分析企业内部问题的局限性，将分析范围扩大至企业外部，更符合企业在实际经营过程中的竞争环境。
二、企业管理会计中的柔性战略
自20世纪60年代以来，特别是从上世纪80年代以来，现代企业的管理方式发生了翻天覆地的变化。
通企业的管理逐渐从传统的刚性管理向着柔性管理过渡，很多企业建立了弹性制造系统，甚至出现了更新的灵捷制造系统。这说明，随着企业管理理论的不断丰富，企业内部管理更加强调组织生产的柔性化，企业的生产规模从传统“规模化标准化的生产”向“以顾客差异化的需求为导向的生产”转变。生产实践和市场实践的结果表明，柔性生产系统比传统的刚性管理更能适应市场的变化，因为其小批量、品种多样化的生产模式可以适应顾客多样化的需求，并据此快速地进行生产调整，克服了以规模化生产为基础的传统生产体系反应较慢的缺陷，因而更多的企业倾向于实施企业柔性内部管理。柔性战略基础管理会计就是为了满足现代企业柔性化管理的需要。首先，结合对企业外部市场的描述以及竞争者分析，根据企业自身实际情况，收集和分析与企业实施柔性化管理战略相关的企业信息；然后，管理会计人员运用专门的处理方法，对收集到的信息进行加工、分析和处理，为管理层提供与柔性化管理战略的制定、实施及绩效评价相关的决策信息，最终目的是帮助企业获取核心竞争优势。在柔性化管理战略实施过程中，基于柔性战略的管理会计与传统的管理会计有较为明显的不同，表现为以下几个方面：
（一）柔性战略管理会计比传统管理会计更具长远性
传统管理会计强调企业的战术管理，这会导致企业管理层在制订决策时更倾向于追求短期效益，而忽视长期效益和风险。如，生产规模扩大能够在短期内降低单位产品的成本，尤其是固定成本，但片面强调扩大生产规模可能会产生产品积压的风险，从长期来看，可能会导致亏损。根据传统管理会计理论，这一行为可能不能为企业带来长期的效益。柔性战略管理会计从长期效益的角度出发，根据企业的长期发展战略和企业发展目标，结合企业的生产经营计划，对企业的资本的可行性进行分析、评价，并最终为管理层的决策服务。又如，对于企业成本管理的最终目标，传统管理会计理论认为是降低成本，但降低成本归根结底是为了获取产品的比较优势。如果企业要增强核心竞争力必须以提高产品成本为代价，那么企业就可以在一定限度内牺牲短期利润来获得长期的竞争优势。因此，企业柔性战略管理会计是基于企业长期发展战略和目标，立足于企业长远发展的管理会计，比传统管理会计的视角更具长期性。
（二）柔性战略管理会计比传统管理会计更具有全局观
柔性战略管理会计以企业发展全局为作业对象，其作用的对象包括整个价值链上的所有活动和企业活动范围外的价值链系统。传统的管理会计仅仅是考虑企业内部活动，并没有结合企业的战略来思考和权衡。与传统管理会计相比，柔性战略管理会计将企业内部结构和企业的外部环境综合了起来，对象上更具有全局性，而不是仅仅局限于企业内部经营活动。
（三）柔性战略管理会计比传统管理会计更具外向性
企业柔性战略管理会计不再局限于单一会计主体的经营活动这一狭小简单的空间范围，因为企业所面临的复杂环境与内部经营活动同样重要。这要求企业管理者更多的关注影响企业经营外部环境的因素。战略管理要求企业根据顾客多样化的需求调整发展方向，这就需要企业密切地关注市场的变化及竞争对手的发展现状和战略变化等外部因素。因此，柔性战略管理会计完全打破了传统的管理会计仅仅关注企业内部因素这一局限，这样的管理战略更具有强烈的市场导向性，也更具外向性。
（四）柔性战略管理会计比传统管理会计为决策者提供更多的信息
传统管理会计从会计的角度出发，所提供的信息也主要是财务方面的信息。相比于传统管理会计所提供的单一化的信息，柔性战略管理会计所提供的信息则更全面，它能提供大量的非财务信息，包括质量管理信息、产品需求和市场份额等市场方面的信息等。全面的信息更能帮助决策者进行战略思考，不论是从广度上还是深度上都更有利于进行有效分析和决策，最终有利于改善企业的经营能力和竞争能力，为保持和发展企业的核心竞争优势创造有利的条件。
三、柔性管理会计与企业实践
理论的发展总是落后于企业的实践活动。在外部环境变化的同时，企业越来越多地运用柔性战略管理。现代的柔性战略管理会计更为强调企业的外部环境和企业人本精神，这打破了传统管理会计过度内部化的局限。现代柔性战略管理会计的一些新会计内容和方法是对传统管理会计理论和方法的完善与丰富，具有非常重要的理论意义。柔性战略管理会计能够为企业管理层提供战略层面的决策信息，这种管理会计对内能够服务于企业的柔性战略管理实践，为管理层制定和实施决策提供支持，确保企业长期战略的实施和长期目标的实现；柔性战略管理会计能够帮助企业明确核心竞争优势，从而使企业能够更加适应复杂多变的外部环境，保持生存发展的核心竞争力。
（一）现代企业管理机制应以预算管理为主线，以责任管理为核心
企业管理会计的本质是基于目标管理的责任制，这需要企业建立系统性、规范性的管理机制。
第一，管理会计的事前管理以预算编制为核心。预测、决策和预算管理是企业进行事前管理的主要内容，预算管理是事前管理的重点。为了保证企业决策的科学制订和实施，企业管理层通过编制企业总体预算将企业发展目标具体化，并通过部门预算等方式将企业发展目标自上而下地落实到价值链的各个环节。这样便形成了预算体系，即总体预算统筹下的分级、分部门、分产品、分客户的预算体系，这一预算体系为预算期的企业经营管理提供了目标和指导，也为经营管理的事后评价和考核提供了依据。
第二，管理会计的事中管理主要是对执行预算差异的分析和控制，以保证企业目标和战略的实施。事中管理以年度为单位，对企业总体预算及各分部预算的执行情况进行监控，从而保证企业的经营管理能够按预算目标进行推进，即保证预算的执行。一般情况下，对部门预算、产品预算的监控是以月为单位进行，如果预算数与结算结果之间存在差异，那么就要对其进行分析。首先，要判断差异是有益于目标实现的差异还是有损于目标实现的差异；然后，分析产生差异的原因，制定相应的调控措施，保证企业的经营活动朝着预算确定的方向有效地运行，达到甚至超过企业的经营管理目标。
第三，管理会计的事后管理主要是绩效考评。管理会计的事后管理主要是对企业在一个经营周期内的决算结果进行对比、分析与总结，考评预算执行情况，并分析影响预算执行的主客观因素，评价决算与预算存在的差异，进一步落实绩效奖励与惩罚，最终达到激励的效果。
总之，企业柔性战略管理会计是基于契约责任理论，通过明确和落实企业经营管理实践中的责任主体，根据细化的预算目标，对责任主体的预算执行情况进行分析和评价，最终实施预算监控，并对责任主体的绩效进行奖惩，促进企业生产效率的提高。
（二）企业应建立多维会计核算机制
依据会计这一工具的发展历程，可以发现，会计科目实质上是对企业经营管理活动的统一分类。会计为信息相关者提供决策相关信息的基础是对经营管理活动进行科学分类。会计信息具有一定的缺陷，因为现代化的经营管理活动不仅局限于传统的分类方式，还可以按产品差异、行业差异、区域差异、客户差异、币种差异以及风险差异等多种标准对经营管理活动进行分类。而管理会计则可以根据企业内部管理层的需要，对同源数据下的各种分类标准重新进行会计核算。
建立科学的成本核算体系对于企业来说非常重要。科学的成本核算体系直接关系到企业能否成功推行管理会计。这是因为成本信息对于不同产品、不同部门、不同币种、不同性质客户、不同营销渠道的管理至关重要，如果没有建立起分类成本核算体系，预算管理体系就不可能搭建起来，从而无法对不同产品、不同部门、不同币种、不同性质客户、不同营销渠道的经营管理活动进行分析和评价。
四、结论
柔性战略管理会计的终极目标是为了明确和保持企业的核心竞争优势，对柔性管理会计的研究不但可以为企业的管理实践提供新思路，也有利于帮助企业明确和保持核心竞争力。从国际环境来看，发达国家都十分注重对柔性化管理以及战略管理会计领域的研究，柔性战略管理会计尚属崭新的领域，因此在我国进行柔性战略管理会计研究对于发展具有国际领先水平的管理机能有极其重要的意义。
参考文献：
［1］余绪缨：《管理会计学》，中国人民大学出版社1999年版。
［2］嘉丽、罗建华、金小军：《管理会计学》，北京大学出版社2004年版。
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