对会计控制与反倾销应诉关系的哲学思考

　　会计控制与反倾销应诉似乎是两个互不相干、难以扯上什么关系的两桩事。但只要深人研究,我们就可发现他们两者之间不仅不是孤立的、互不搭界的，而且还是相互关联、密不可分的。反倾销应诉是在反倾销法理框架下，以完整而系统的、符合"普遍接受的会计原则”的会计信息为证据进行陈述、举证、申诉、抗辩的维权行为。会计控制就是为了确保会计信息生成的公允性、准确性、可靠性所采取的管理方式。在这里,会计信息成了会计控制与反倾销应诉紧密相连的纽带。从哲学层面来分析，两者之间存在相互影响、相互制约的关系，

   一，逻辑性：反倾销应诉对会计控制的程序要求

     对于涉案企业如何开展反倾销应诉，各国的反倾销法都规定了相应的程序。这种程序安排既是反倾销应诉内在逻辑的体现，也是会计控制在反倾销领域外在逻辑的延伸。

　　(一)遵循时序

　　时序是一维的，它沿着一个方向展开。用哲学的眼光来审视，人们从事任何活动都是在一定的时序中进行的，顺时序而为者，事肀功倍，收获成功;逆时序而为者,事与愿违，难竟其功。涉案企业应对反倾销调查，提供会计信息，同样要受到时序逻辑的严厉制约。在应诉中，遵循时序必须做到以下几点。

　　1.不错失反倾销程序

　　任何一部反倾销法，都对涉案企业的应诉环节规定了相应时限。这些规定是公开透明的，事前可知的。因此,涉案企业应以反倾销国的法律为主线开展应诉活动?"以欧盟的反倾销程序为例,我们可将其程序与时间对应关系列成一个简表，如下所示。

　　在应诉过程中，最关键的是三个重大应诉^动，其时限尤其严格。按其规定，立案公告发布10天内就进行替代国评议;立案公告后15天内,提交抽样申请表，市场经济问卷;立案公告后40天内，填写反倾销调查问卷。这是一个环环相_扣、紧密衔接的过程。'倘若我们不在替代国评议期间进行有效的替代国选择的抗辩,不在市场经济地位确定期间提交市场经济问卷，那我们的涉案企业就会失去相应的机遇，我们的会计应诉也将因为错过时序而变成夏炉冬扇。

　　2. 按顺序回答问题

　　涉案企业要进行反倾销应诉，必须要填制反倾销国设计的调查问卷。调查问卷中所列的问题是一个完整的整体，需要应诉者按照序号顺序逐项回答。在回答问卷时，先要标出问题的题目，然后回答具体内容。答题前，一定要把握住题目所涉及问题的内涵与外延，增强答题的针对性，做到有的放矢，力求不跑题、不偏题，与题目无关的内容最好不作回答，免得节外生枝。当所有的内容回答完毕后，再回过头来检查一遍。检査内容为:a.按序号查一查是否有遗漏的内容;b.按序号查一査答题内容是否按顺序要求编排。如果符合要求，便可以以“正确的方式”进行资料的投递了。收到资料后，反倾销当局官员对照调查表顺序所列问题进行检查，并编制索引目录，以方便备查。如果他们认为填制问卷的顺序混乱或不完整，反倾销调査当局会以“形式上不符合要求”为由拒收或拒用。

　　(二）突出重点

　　反倾销调查问卷是一套完整、系统的测评方法，需要应诉方提供大量数据资料。提供什么样的资料，需要进行甄别、取舍。它如同写文章的逻辑一样，既要完整、系统,也要得当,突出重点。

　　反倾销调査问卷有很多卷,每一卷都有特定的目的和要求。满足特定目的的资料就是重点，就要尽可能提供能说明问题的、比较详细的会计证据。譬如，欧盟调查问卷的A部分要求提供企业的一般信息。这部分的重点应该包括公司的详细情况、法人代表情况、集团资料和总体财会资料。实质上,欧盟的反倾销官员就是要通过A卷的信息了解涉案企业与国家的关系，判定涉案企业是不是在市场条件下独立运营的，或者说判定涉案企业是否由国家控制，控制程度如何。他们通过A卷还要了解涉案企业的会计制度、会计准则的使用状况，以判定涉案企业的会计是否符合“公认会计”的要求。显然有助于满足A卷的“一般信息”的资料要尽可能多地提供，但切忌乱提供。有的涉案企业在填写法人代表信息时，给法人代表冠以“人大代表”、“政协委员”头衔?填写者认为有了这些头衔更具公信力。这种思维是中国人的思维，不符合外国人的思维。欧盟反倾销当局见了这些头衔,就会认为这家涉案企业有政府背景，是国家控制的企业，给企业争取市场经济地位带来不必要的麻烦。又如欧盟调查问卷C部分要求提供涉案企业的营业数据，与营业数据相夫的会计资料就是重点内容，包括营业额、收人报表、销售总数量和价值、生产和产量统计、库存、员工状况、投资状况以及分销渠道等等。

　　突出重点非常重要，因为只有重点资料才是反倾销当局最需要知道的情况，才能满足反倾销当局的要求，才能帮助反倾销当局官员作出客观、准确的判断。

　　(三）相互印证

　　填写反倾销调查问卷需要大量的会计资料、会计数据和会计证据。在反倾销调查问卷的设计中,设计者将调査内容分成A、B、C、D、E多份问卷，让人感觉到每份[可卷是独立的。实际上，每份问卷只是相对的独立,它是一个有机联系的整体。反倾销调查问卷统一于一个逻辑过程之中，即围绕涉案企业的出U价格（Exportprice,EP)与正常价值（NormalValue,NV)的比较而展开。EP与NV比较，不外乎3种情况：（1)EP<NV;(2)EP>NV;(3)EP=NV。反倾销主要是针对EP<NV这种情况的。EP与NV比较究竟处于fr么状态，需要通过反倾销调查来获得会计信息或会计证据的支撑。服务于这个宏旨，反倾销调查问卷的各部分内容都是从不同的侧面、不同的视点、不同的角度来求证涉案出口产品的正常价值的。如果我们在填制调查问卷的过程中，不注重各部分问卷之间的逻辑性》并使之相互印证，那问题很快就会暴露出来。各部分问卷之间的会计数据是可以互相比阅、钩稽印证的。反倾销调查问卷中的内外销售资料、成本明细、销售费用等必须可以钩稽到销售、生产成本的底稿,再钩稽到总帐、分类帐，并与审计的结论相一致。任何一个不合逻辑的数据，都有可能成为反倾销当局官员不认定涉案企业会计证据真实性的导火索。

　　逻辑性是衡量反倾销调查问卷填写质量的重要标准。问卷的内容纵横交错.量大复杂，涉及到生产、库存、销售明细、涉及内销和出口情况、企业经营情况、财务.和生产成本方面的情况。在短短的一个多月时间内，要提交如此浩繁的数据，已是不易。但填写反倾销调査表不仅要求提供一大堆会计数据,而且还要求提供相互印证的事实证据，更是难上加难。显然，企业如果没有高质量、高效率的会计控制，要取得应诉的胜利，那是不可能的。

　　二、真实性：反倾销应诉对会计控制的核心要求

　　填制调查问卷要有逻辑性,这仅仅是帐本之间的逻辑。除此之外，还有一个更重要的逻辑——调查问卷中的会计证据要与实际情况相吻合。二者吻合的，就是真实的;不吻合的，就是虚假的。对会计证据真实性的检验是由“实地核查”(或现场调查)程序来完成的。

　　(一)核查的目的

　　涉案企业提交反倾销调查问卷后，调查机关还要派出相关工作人员赴涉案企业或相关地区进行实地核查，这既是一道法定程序,同时也是一道验证程序。

　　现场调查的目的就是为了实地验证调查问卷填写内容的原始凭证的正确性、完整性及其真实性。欧盟的具体做法是在收问调查问卷之际，在征得出口方政府及涉案企业的同意后，立即选派3—4人组成实地调查小组，一般进行2—3天的核査。情况特殊的，可延长1一2天。如果涉案企业拒绝实地调查，欧盟官员便会直接采用B〖A(BeStInformationAvailable)方式作为裁定倾销的基础资料.

　　现场调查不是一种摆设，它是一道绕本开的必经程序，涉案企业提供的会计证据都要通过现场调查来验证。没有事实支撑、胡编乱造的会计证据是过不了验证这一关的，不存在任何侥幸取胜的空间。

　　(二)核查的内容.

　　就总体范围来讲，需要验证的内容不会超出调查问卷中所涉及的内容。一般来说，调查机关会将需要现场调查的提纲提前通知涉案企业，所以涉案企业并非“闭卷考试”，完全不必惊慌。

　　美国商务部开展现场调査时，通常走访涉案生产单位及出口公司，重点查看原始凭证、购销合同、购销发票、会计记录、生产记录、运费、保险等单据。有时对与会计证据相关的电话记录、传真、会谈纪要等也饶有兴趣。除此之外，他们也很注重考察涉案产品的生产过程、工艺流程、运输现场。如1985年在美国对华搪瓷烧器反倾销案中，美国商务部所派的专家除了看上述与帐页有关的资料外，特意参观了生产过程。为了核查陆路运费，他们要求我方陪同实地勘察搪瓷烧器所用的原铁皮规格;一张铁皮可开多少圆片;边角废料用来干什么;利用率是多少;剩余的废料卖给了哪家废品公司；是否开具了发票等，他们认为相关的内容都在其实地核査的视野之中。不同的国家，在进行现场调查时,内容的侧重点、核査的兴奋点可能会有差异，但基本的套路是如出一辙的。

　　1. 查原始资料

　　几乎所有的调查人员都特别关注原始资料，其原因是受一种理念的支配，原始即真实。在调查人员眼里，原始资料是未经过人为加工，真实记录当时的交易情况的，因而可信度高。调查人员将涉案企业提供的会计应诉资料与原始资料进行比较。如果与原始资料相符合，则被认为是真实的、可靠的;反之，结论就是否定性的。在査原始资料的基础上，查帐册,最后再查审计结论。他们主要是通过现场核查、收集、印证有关数据的工作底稿和计算依据。一些财务制度不健全，管理不到位的涉案企业，原始资料残缺不齐，调查人员看不到想要看的证据，便会认为该企业是有意欺瞒，这对应柄是极为不利的。

　　2. 问现场人员

　　调查人员进场后,一般都有陪同调查的涉案企业的人员和聘请的律师。调查人员可能就某个问题、某个疑点进行询问。问话的形式看上去是随意的,听上去是漫不经心的，但实际上都是经过精心准备、有明确目的的。他们询问的某个情况肯定与填制反倾销调查问卷中的某个数据相关联。通过问问题,了解所提供数据的来龙去脉，对其真实性作出判断。参与现场调查的人员都是专业人员，其专业水平都很禽*，因而所问的问题都比较专业，我方陪同人员回答问题时，既要胆大，更要心细。通过我们的回答，能证明我们所提供的会计证据的真实性的,就是高水平的回答。

　　3. 看生产现场

　　纵览以往的现场调查情况,现场调查人员比较热衷于参观涉案商品的生产现场。如仓储设施、原材料加工车间、动力车间、装配车间、了解涉案商品生产的丄艺流程、技术状况，甚至还有提出参观工人宿舍和食堂的。察看现场，其目的是进一步了解调查问卷中所提供的会计证据是否与生产商品的实际情况相符合。当然，调查人员不是一般的参观者，它们是用鸡蛋里挑骨头的眼光来审视生产现场的，目的是从生产现场找出一些与调查问卷中的数据不一致的事实证据来。

　　针对现场核查，会计控制工作的重点是围绕现场调查大纲进行会计资料准备。一是帐册的准备。帐册是现行的，但要将其分门别类，按时间顺序存放。如原始资料类(原始凭证、传真信函、电话记录等），记帐凭证类，明细帐类，总帐类，审计报告类。欧盟在现场调查中，一般查上拥3年的帐务。美国、加拿大、印度等国的现场调査，查帐的上澳时间长一些，一般为5年左右。美国上溯时间最长的一次是15年。当然，15年只是特例，没有特殊理由，一般不允许上溯如此长的时间。二是关于成本方面的资料准备。反倾销当局最关注的是产品成本方面的信息，现场调查时也是核查的重点内容。涉案企业需要准备固定资产、无形资产明细帐以及折旧计损、无形资产摊释方法等资料;还要准备与成本科目相关的其他会计资料。三是证明类资料。银行贷款清单，还款和付息证明，其他借款的相关证明等。这些证明在他们眼里是最可信的佐证资料。

　　毋容置疑，现场调査的主要内容肯定是在大纲范围之内，不过我们也不能排除超出大纲范围的提问与核查,对此，我们要灵机应变，快捷反应,尽量满足他们的核査要求?业内有句话很有哲理你不让核查人员明白，他就不会让你清白因为他不明白，就无法证实涉案产品没有倾销,就无法采信你提供的会计证据,所以也无法还原事实的真相?一言以蔽之,在反倾销应诉的大背景下，会计控制最重要的使命就是保障会计信息生成的真实性。

　　三、公平性:反倾销应诉对会计控制的伦理要求

　　国际社会制定《反倾销法》的初衷就是为了维护贸易公平。然而影响贸易公平的最关键因素是出口产品的价格问题。因各国的生产过程、流通过程的条件千差万别，出口产品的价格也必然不一样，为了公平起见，WTO((反倾销协议》规定了价格调整的原则、内容、方式等。各国的《反倾销法》据此也作了相应规定?在实际操作时，都将其纳入反倾销调査问卷之中。

　　(一）价格调整的必要性

　　反倾销调查问卷中，为什么必设价格调整内容呢？简单地说，就是为了确保EP与NP的公平、公正的比较

　　1.适应可比性要求的制度安排

　　反倾销的核心构件之一是EP低于NP。这是一个看上去很简单，实际上很复杂的问题。问题的复杂性在于EF与NP要具有可比性，即美国人所比喻的“苹果对苹果”的公正的价格比较。

　　为了两种价格之间的可比性，WTO《反倾销协议}和各国的反倾销法都对价格调整作了具体规定。WTO《反倾销协议》在第2条第4款中规定“对出口价格和正常价值应进行公平比较，这两个价格应在同一贸易水平上进行比较,通常系指在出厂价的水平上，并尽可能接近于在开始销售的同一时间的基础上作比较。”《欧盟反倾销条例》作了相近的表述:“对出口价格和正常价值应作公正的比较，比较须处于同一贸易水平，针对尽可能同一时间内的销售，并考虑其他影响价格比较的差异。如果经确定的正常价值和出P份格缺乏这样的可比基础，那么，经要求证明后,应对影响价格或价格比较因素的差异，以调整的形式，依法并逐项给予适当折扣。”

　　将价格颓整列入反倾销调查问卷的内容之中，具有规范性和强制性.从规范性来说，各涉案企业的应诉都要按照问卷中的要求、原则进行价格调整。价格调整一方面为反倾销当局作出倾销裁决提供了方便,另一方面也为涉案企业进行价格调整提供了法律依据。这里的关键，就看反倾销诉讼双方谁能更_熟地运用这种制度安排为自己服务。从强制性来说，反倾销诉讼双方必须进行价格调整,沧格调整是一种法律程序。价格调整的目的在于提高可比性，使之更加接近实际，体现公平。

　　2.出口价格与正常价值之间存在诸多差异

　　EP与NP是两个市场上的价格，由于多重因素的共同作用,它们之间存在诸多差异，在反倾销诉讼中不能直接将两组数字进行比较,而是要将一些差异因素纳人其中,经过调整后进行“苹果对苹果”式的公平比较。

　　第一,市场环境的差异

　　EP与NP分别是出品国和进口国两个市场上的价格，出口国和进口国之间的宏观经济环境并不相同。法律的差异、税负的差异、地理位置的差异、经济发展水平的差异'货币币值差异，消费喜好的差异.这些差异最终都凝结在价格上，使EP与NP产生差异。

　　第二，销售条件的差异

　　不同国家的销售条仟虫很不相同。仓储费用、痈金、质量标准、技术服务、信用条件、应收帐款利息、广告成本、研发费用、运输、保险、装卸及辅助性成本、包装成本》销售人员的薪酬、坏帐、存款利息支出、公司办公费的支出等等。以广告成本为例，某产品在本国市场的知名度很高，消费者对它的性能、用途、性价比都很了解，生产商几乎可以不花什么广告费去促销.而在进口国市场上，消费者对某产品很陌生，要适皮消费者的喜好，融进当地的消费文化、符合当地的法规、环保、技术要求，必须增加广告费，或对产品进行必要的改装、加工。这些差异必然引起EP与NP之间差异的加大.如果不考虑到这些差异对两种价格的影响，我们訧不可能将EP与NP进行公平、公正的比较。

　　第三，销售环节的差异

　　产品从生产到最终消费，需要以流通为媒介^流通过程有一系列环节。有的流通过程由完整的一级批发商、二级批发商再到零售商等环节构成。有的则少一些环节。环节多的,流通链条就长，流通成本就高。环节少的，流通链条就短,流通成本就低。流通成本的不同,EP与NP的差异就不可避免。

　　第四，销售数量的差异

　　销售数量与销售成本密切相关。在出口国和进口国两个市场上，受多种不同因素的影响，产品销售的数量规模很不一样。在产品销售时，要花费一定的费用。这种费用一般分为两个部分。一是不变费用,一是可变费用。不变费用是指不论销售数量多少，它的花费都是必需的、相对固定的，并不随着销售量的变化而变化;另一部分是可变费用，它随着销售量的变化而变化。销售的产品越多,它的花费也就越多，反之。

　　结果则相反。数学常识告诉我们:在其他条件不变的情况下，每笔销售量大的交易，其销售成本必低;每笔销售量小的交易，其销售成本必高》销售数量的差异所引起的销售成本的差异必然反映到EP和NP中来。

　　差异性是价格调整制度的事实依据，不作价格调整，EF与NP就不具有可比性。价格调整制度的合理性体现在消除差异，接近可比的过程之中。

　　(二)价格调整的原则

　　价格调整不是随心所欲的，它必须依法进行。各国的反倾销法都对价格调整作了原则要求和具体规定。依法调整，在法理的框架内进行调整，这是价格调整的最高原则。具体来说，我认为有两条操作原则。一是直接联系原则。价格调整的目的是消除EP与NP之间客观存在的差异性因素。凡是直接影响EP与NP的差异因素都必须纳人调整的范围，对EP与NP虽有影响,但不是直接的差异因素都不纳人考虑范围。二是避免重复的原则。对EP与NP造成直接影响的差异因素只作一次调整，而不能重复调整。这条原则是对直接联系原则的进一步深化，是直接联系原则的必然逻辑。只考虑直接因素，就不会造成重复调整;只调整一次，就不会考虑间接因素。这两条原则是一个整体，缺一不可。

　　依法进行价格调整，只解决了价格调整的合法性问题。怎么调，调到什么数值?这是价格调整的核心问题。解决这个问题，我们必须回到“普遍接受的会计原则”上来。价格调整在依法的前提下，还必须遵循“普遍接受的会计原则'该原则主要解决价格调整的合理性问题。

　　出口国与进口国之间相同或相似产品的生产，销售环境差别极大，以此为基础的产品价格必须有较大的差别。在价格调整中,既不能完全以出口国的会计原则为标准来进行，也不能完全以进口国的会计原则为标准进行,只能以“普遍接受的会计原则”为标准进行。作为涉案企业的会计应诉，进行价格调整时,要关注两大前提：

　　第一个前提是EP与NP的形成存在哪些差异？这些差异对价格的数值有什么影响？这些情况清楚了，我们就可选择于我有利的情况进行调整，并可在举证、抗辩中找到事实依据。国外反倾销当局对我们的-些实情并不了解。举例来说,我国与日本相比，原材料和运营费用的差异就相当大。

　　“根据日本贸易振兴会的调查，每千瓦小时电费，与横滨相比，深圳为75%,上海、北京为50%。每千克汽油价格，深圳为51.7%,上海40.7%，北京46.5%。又如我国的土地成本与美国的差异也是非常大的.上个世纪90年代初，中国大蒜开始大量进人美国。中国蒜头的价格只有美国的一半，1994年美国对中国大蒜进行反倾销并征收了376%的高额税。时隔5年后，部分中国大蒜在被征收了将近4倍关税后仍然还有价格优势的情况下，再度进人美国市场.。究其原因是美国的大蒜是在加利福尼亚的吉尔洛市生产的，该市位于高科技发达的硅谷地区，寸土寸金、地皮价格非常昂贵。而我国的大蒜产自山东，地价与吉尔洛市有天壤之别，土地成本非常低。我们在应诉中，不仅要将这些差异反映在价格调整之中，而且还要说明产生这种差异的原因，让反倾销调查人员充分理解我们的陈述内容和主张，尤其是让他们了解EP与NP产生较大背离的真实原因。

　　第二个前提是必须十分熟悉并善于运用“普遍接受的会计原则”进行价格调整。该原则是一个比较笼统的概念，目前尚无清晰的定义。一些于我有利的会计国际惯例、曾经在以往的反倾销案例中使用过的一些会计方法均可应用。需要特别强调的是，以往的反倾销案例中使用过、并被反倾销当局采信过的价格调整方法，往往是最有效的理由。当然在价格调整中对引起EP与NP差异的会计分析、会计反映、会计处理原则,会计处理方法等是博弈、争辩特别激烈的焦点。谁能在争议中能拿握话语权，就看谁对各种差异情浼更了然于胸，谁更能巧妙地运用“普遍接受的会计原则'

　　透过我们的研究,可以得出以下两点结论:①企业的会计控制决定会计信息质量、会计信息质量决定反倾销应诉成败。会计信息质量是反倾销应诉之果的直接原因，会If控制是反倾销应诉之果的根本原因。会计控制与反倾销应诉以会计信息为中介,构成因果关系链《②反倾销应诉对会计控制提出具体要求,影响会计控制的方向、力度。在囯际贸易条件下，会计控制必须与时俱进,策应反倾销应诉的具体要求，为企业的应诉成功创造条件。