论国有企业经营行为的财务控制
对经营行为的财务控制是一个历久而弥新的课题。企业制度的演变、所有权与经营权的分离促成了控制理论和方法的不断更新。在我国，伴随着国有企业经营权的下放和回归，对企业经营行为的财务控制趋于弱化，这不仅危及国有资产运营的安全和效率，而且妨害了社会经济秩序。如何创新和完善对经营行为的财务控制成为当前国企改革的一大难题。
一、经营者行为及控制的经济学分析
经营行为集中体现为经营者的行为，主要包括资金支配（筹资、投资和成本费用开支）、资产处理、生产营销，收益及其分配等。从经济学的角度分析经营者行为，应当树立这样两个基本观念：
1、企业家是一种稀缺资源，他们具有获取较高报酬的主观愿望和客观条件。具有良好素质的经营者是企业人力资本最典型的代表，他们在为企业带来高额利润的同时，亦要求得到相应的经济回报和社会肯定；具有良好素质的经营者永远不可多得，这种稀缺性也使他们在企业激烈的人才“争夺战”中获得了“要价”的筹码。
2、根据经济人“理性自利”（即组织或个人会选择对自身最有利的行为方式，以实现“收益—成本”的最大化）的假设，经营者接受所有者委托管理企业，在追求企业利益的过程中也要实现自身利益，由于两者利益的不尽一致，当发生利益冲突时，经营者有可能为了自身利益而牺牲掉企业利益（从委托代理的契约关系看，这实际上是受托经营者的违约行为）。由于成本与收益的此消彼长，当违约行为被阻止、被揭示，被惩罚的力度偏小即违约的成本偏低时，收益的诱惑极易战胜道德束缚，使违约由可能变为现实。
正是基于以上分析，才使“激励”和“约束”成为现代财务控制的两大主题。一方面，通过有效的激励，不仅使经营者获得较高的回报，而且将其与企业绩效挂钩，使经营者自身利益与企业利益尽可能地保持一致；另一方面，通过强有力的约束（包括监督和惩罚），增大经营者的违约成本，使其在利弊权衡中，主动放弃违约，选择与企业目标一致的行为方式，获得理性的合法的回报。
二、现行财务控制体系的缺陷
国有企业经营行为的财务控制体系一般包含三个层次：（1）企业所有者的财务控制；（2）企业自身会计、审计部门的内部控制；（3）行政监管、社会审计等机构的外部控制。所有者控制居于整个财务控制体系的核心层次，它在很大程度上决定了体系运行的效率。由于现行体制的制约，我国的财务控制在这三个层次上均表现出不同程度的缺陷。
——在所有者控制层次上，存在四个突出问题
1、所有者缺位。人民是国有企业抽象的所有者，政府接受人民委托行使所有者权力。具体而人格化的所有者并不存在，政府行政职能与所有者职能混淆，所有权实际上是由具有极强的行政性特色的机构或个人（如国有资产管理机构、政府部门委派的企业董事）行使的，他们在获得权力的同时，很难真正承担风险和责任。由谁来代表所有者、如何代表所有者实施控制是破题的关键，而国有企业点多面广的现状又使情况更为复杂。
2、法人治理结构失衡。在公司制度下，股东（所有者）、董事会、监事会为所有者控制提供了基本的组织框架。而我国大部分国有企业虽然已进行了公司制改造，在形式上也建立了董事会、监事会，但并未发挥其应有的作用。有的董事、监事本身便不懂经营管理，常常只是一个“虚职”；有的董事长和总经理同为一人，董事会和经理层人员交叉任职，甚至“两块牌子一套人马”，导致经营者决策权、执行权、监督权三权独揽，缺乏必要的制衡约束。正是为了弥补法人治理结构的缺陷，国家近年来推行了稽察特派员制（已改称外派监事会制）、财务总监制等，但法人治理基本结构的完善仍任重而道远。
3、激励机制缺失。长期以来政府用行政手段挑选出来的多为“官员”而非“企业家”，其是否具备企业家素质仍有待市场检验。一方面，一些不称职的厂长（经理）充斥企业管理岗位，另一方面，对那些确实优秀的经营者，社会亦不承认其经济价值。不少国企经营者的工资与普通员工相差无几，甚至低于工龄长者；一些经营者对政府重奖不敢领受或领受后悉数捐赠，本身都对高薪的合理性“底气不足”。目前情况虽有改善，但一些市场化的激励方式仍处于试点阶段。在激励机制缺失的情况下，经营者高贡献、高回报的正当要求受到抑制，容易失去工作动力，并转而寻求“违约收益”。
4、淘汰机制不畅。在市场经济条件下，解雇是所有者控制强有力的惩罚手段。然而，由于我国并未建立职业经理人市场，国有企业经营者大多经由行政渠道产生，对不称职者很难用市场手段将其剔除，以致经营者对政府负责而非真正对市场负责，“能上不能下”，“不求有功，但求无过”等问题积弊难返。解雇的“大棒”始终悬在半空难以落实，对经营不善者仅仅降低点工资级别，对造成重大损失者也只是给予一定行政处分甚至异地为官，这样，“劣不汰而优不胜”，丧失了解雇的“大棒效应”。
——在企业自身会计、审计部门的内部控制上，原有的控制模式逐渐失效
计划经济时期，政府掌握了国有企业经营管理权，能够要求会计、审计承担监控企业经济业务流程和经营者的双重职能。随着企业所有权和经营权的分离，经营者获得了一系列重大权利，企业会计，审计完全归于经营者领导之下，要求被领导者再去监督领导者就难以为继了。经营者制约着会计和审计，经营者行为的合理化是企业会计（审计）行为合理化的前提和保证。当所有者控制乏力时，经营者缺少完善企业会计、审计程序，加强内部管理，提高经营效率的动力和压力；同时，由于会计资料是所有者考评经营者的主要依据，经营者更可能要求会计、审计部门通谋造假，粉饰业绩，掩盖经营亏损或决策失误，侵占或损害所有者权益。这就是当前国企会计基础工作混乱、无章可循、有章不循、会计信息失真的根源所在。已实行的会计委派制试图割裂会计与经营者的利益关系，使会计外化于企业而重获监控职能，但实际效果值得商榷。笔者认为，在还会计、审计本色（企业内部的一种自律机制）的前提下，通过规范经营者行为，提高其对会计、审计工作的质量要求，并加强对会计、审计工作的再监督可能是更好的控制手段。
——在行政监管、社会审计等机构的外部控制上，由于控制手段的滞后性、高成本性，它只能作为对前两个层次的补充
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