《企业会计准则———政府补助》简析

一、政府补助的定义及分类


（一）政府补助的定义和特征

为了体现一个国家的经济政策，鼓励或扶持特定行业、地区或领域的发展，世界上很多国家，包括市场经济国家的政府通常对有关企业予以经济支持，如无偿拨款、贷款、担保、注入资本、提供货物或者服务、购买货物等，这是国际上通行的做法。随着我国社会主义市场经济的发展和完善，政府对企业的经济支持主要集中在关系国计民生的农业、环境保护以及科学技术研究等领域。

《企业会计准则第16号———政府补助》（以下简称“政府补助准则”）规范了政府补助的确认、计量和相关信息的披露。但是，政府对企业的经济支持并不都是政府补助准则规范的政府补助。

按照政府补助准则规定，政府补助是指企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产，但不包括政府作为企业所有者投入的资本。政府补助准则规范的政府补助主要有如下特征：

1.无偿性
无偿性是政府补助的基本特征。政府并不因此享有企业的所有权，企业将来也不需要偿还。这一特征将政府补助与政府作为企业所有者投入的资本、政府采购等政府与企业之间双向、互惠的经济活动区分开来。政府补助通常附有一定的条件，这与政府补助的无偿性并无矛盾，并不表明该项补助有偿，而是企业经法定程序申请取得政府补助后，应当按照政府规定的用途使用该项补助。

政府资本性投入不属于政府补助。政府如以企业所有者身份向企业投入资本，将拥有企业相应的所有权，分享企业利润。在这种情况下，政府与企业之间的关系是投资者与被投资者的关系，属于互惠交易。这与其他单位或个人对企业的投资在性质上是相同的。

2.直接取得资产
政府补助是企业从政府直接取得的资产，包括货币性资产和非货币性资产，形成企业的收益。不涉及资产直接转移的经济支持不属于政府补助准则规范的政府补助，比如政府与企业间的债务豁免，除税收返还外的税收优惠，如直接减征、免征、增加计税抵扣额、抵免部分税额等。

此外，需要说明的是，增值税出口退税不属于政府补助。根据相关税收法规规定，对增值税出口货物实行零税率，即对出口环节的增值部分免征增值税，同时退回出口货物前道环节所征的进项税额。由于增值税是价外税，出口货物前道环节所含的进项税额是抵扣项目，体现为企业垫付资金的性质，增值税出口退税实质上是政府归还企业事先垫付的资金，不属于政府补助。

（二）政府补助的分类

在实际工作中，政府补助的形式主要有财政拨款、财政贴息、税收返还和无偿划拨非货币性资产等。企业不论通过何种形式取得的政府补助，政府补助准则规定，在会计处理上应当划分为与资产相关的政府补助和与收益相关的政府补助。（1）与资产相关的政府补助。是指企业取得的、用于购建或以其他方式形成长期资产的政府补助；（2）与收益相关的政府补助。是指除与资产相关的政府补助之外的政府补助。

通常情况下，政府补助为与收益相关的政府补助，因为根据市场经济条件下政府补助的原则和理念，政府补助主要是对企业特定产品由于非市场因素导致的价格低于成本的一种补偿。与资产相关的政府补助最终也是与收益相关，只是暂时作为递延收益处理，在相关资产形成、投入使用并提取折旧或摊销时从递延收益转入当期损益。

二、政府补助的会计处理

政府补助有两种会计处理方法：收益法与资本法。所谓收益法是将政府补助计入当期收益或递延收益；所谓资本法是将政府补助计入所有者权益。收益法又有两种具体方法：总额法与净额法。总额法是在确认政府补助时，将其全额确认为收益，而不是作为相关资产账面余额或者费用的扣减。净额法是将政府补助确认为对相关资产账面金额或者所补偿费用的扣减。

政府补助准则要求采用的是收益法中的总额法，以便更真实、完整地反映政府补助的相关信息，并通过“其他应收款”、“营业外收入”和“递延收益”科目核算。“递延收益”科目核算不能一次而应分期计入当期损益的政府补助。计入当期损益的政府补助直接计入“营业外收入”科目；与资产相关或与以后期间收益相关的，先计入“递延收益”科目，然后分期计入“营业外收入”科目。企业取得的政府补助之所以确认为营业外收入，是因为企业在日常活动中取得的政府补助，形成经济利益流入的组成部分，但由于是无偿的，又不符合销售收入或提供服务收入的确认条件，因此计入营业外收入，或者通过“递延收益”科目分期计入“营业外收入”科目。

（一）与收益相关的政府补助的会计处理

与收益相关的政府补助，用于补偿企业以后期间的相关费用或损失的，取得时确认为递延收益，在确认相关费用的期间计入当期损益（营业外收入）；用于补偿企业已发生的相关费用或损失的，取得时直接计入当期损益（营业外收入）。企业在日常活动中按照固定的定额标准取得的政府补助，应当按照应收金额计量;不确定的或者在非日常活动中取得的政府补助，应当按照实际收到的金额计量。

对于综合性项目的政府补助，需要将其分解为与资产相关的部分和与收益相关的部分，分别进行会计处理；难以区分的，将政府补助整体归类为与收益相关的政府补助，视情况不同计入当期损益，或者在项目期内分期确认为当期损益。

（二）与资产相关的政府补助的会计处理

与资产相关的政府补助在实际工作中较为少见，如用于购买固定资产或无形资产的财政拨款、固定资产专门借款的财政贴息等。企业取得与资产相关的政府补助，应当确认为递延收益，自相关资产达到预定可使用状态时起，在该资产使用寿命内平均分配，分次计入以后各期的损益。但是，按照名义金额计量的政府补助，在取得时直接计入当期损益（营业外收入）。相关资产在使用寿命结束前被出售、转让、报废或发生毁损的，应将尚未分配的递延收益余额一次性转入资产处置当期的损益（营业外收入）。

与资产相关的政府补助还可能表现为政府向企业无偿划拨长期非货币性资产，应当在实际取得资产并办妥相关受让手续时按照其公允价值确认和计量。公允价值不能可靠取得的，按照名义金额（1元）计量。企业取得的政府补助为非货币性资产的，应当首先同时确认一项资产和递延收益，然后在相关资产使用寿命内平均分摊递延收益，计入当期收益。但是，以名义金额计量的政府补助，在取得时计入当期损益。

此外，根据政府补助准则的规定，已确认的政府补助需要返还的，对存在相关递延收益的，应当冲减相关递延收益账面余额，超出部分计入当期损益；对不存在相关递延收益的，应直接计入当期损益。


三、政府补助的披露

政府补助准则规定，企业应当在附注中披露与政府补助有关的下列信息：1.政府补助的种类及金额；2.计入当期损益的政府补助金额；3.本期返还的政府补助金额及原因。