论中国特色会计模式的特征

　　会计模式是对一定环境（国家、地区） 状况中会计主要特征的综合表述与反映。它是由理论基础、会计目标、会计法规体系、会计运行管理体制、会计监督体系和会计教育体系等构成的一个系统。会计模式具有国家性、国际性、发展变异性和层次性等特征。中国特色的会计模式既有别于社会主义计划经济时期的会计模式，也有别于资本主义市场经济条件下的会计模式，具有自己固有的特性。主要表现在以下几个方面。

　　一、会计理论基础

　　中国特色会计模式首先体现在理论基础上，与其他国家的会计模式有明显的不同。我国会计模式的理论基础除了西方的市场经济理论外，还必须具有马克思主义和邓小平理论的内涵。建立社会主义市场经济会计模式，既要抓住世界各国会计模式中最本质、最具代表性的特征，又要注意会计发展中离不开的政治因素。如果不解决这个问题，我们的会计模式就会走到市场经济的一般模式中去，而不具有自己的特色。

　　二、会计目标

　　会计目标是会计工作的指针，体现各政治、经济利益集团的基本方向，在会计模式体系中，会计目标在很大程度上决定会计模式的基本框架和运行方向。会计目标在西方的表述主要有两个：一是美国财务会计准则委员会（fasb） 所界定的目标：为制定合理的投资及信贷决策提供有用的信息；另一个是国际会计准则委员会（iasc） 所界定的目标：为更广泛的会计报告使用者提供经济决策所需的企业经营状况、业绩和财务状况变动等方面的信息。即可分为受托责任学派和决策有用学派两个基本的流派。

　　中西方之间会计目标差异的根源在于，两者经济体制、企业资本来源渠道和方式上的不同。西方实行的是自由市场经济体制，资本的主要来源是证券市场和商业银行。因此，满足投资者与债权人的信息需要就成为会计的一项重要任务。中国推行的是社会主义市场经济体制，处于市场经济初级阶段的资本市场欠发达， 国有经济成分占绝对比例，企业资本来源的大部分来自于政府投资或国有银行贷款，因而会计目标首先满足政府的要求是符合受托责任观的。但是，随着社会主义市场经济发展的深化，直接的委托与受托关系将广泛存在，我们的会计目标也需相应有所变化。目前，社会主义市场经济初级阶段适用受托责任观；市场经济发展到中期以后，则要兼顾受托责任观和决策有用观； 而到了社会主义市场经济高度发达的阶段，会计目标的重点则应是决策有用。中国特色的会计目标始终应该立足于中国，并兼顾国际会计的需要。

　　三、会计法规

　　中国特色的会计法规体系应该包括以下几个层次：第一层次是《会计法》、《公司法》等相关法规，它对全社会的经济和会计工作具有约束作用；第二层次是基本会计准则，主要对一般性的会计问题包括中国特色会计的概念结构作出约束；第三层次是具体会计准则和统一会计制度；第四层次是各企业按照自身的实际情况，根据具体会计准则或统一会计制度制定的会计操作制度。

　　社会主义市场经济会计模式的特征，突出表现在会计准则之中。社会主义市场经济条件下的会计准则不宜采取公认的形式，而应采取强制性的形式。这是因为： ① 我国属于成文法国家，律大于例，与美国等判例法国家远远不同。② 会计人员和有关人员的法律、法规观念淡薄，若采用公认形式，只会对一部分企业有约束力，而对相当多的企业不会有约束力，这样，会计信息质量也就得不到保证。

　　会计准则可以划分为两个层次：第一层次是基本准则，对会计目的、会计核算基本前提、一般原则、会计要素、会计报告作出一般性描述，为第二层次提供基础和指导；第二层次是具体准则，分别按会计要素的一般性项目、特定行业和特种业务立项，用来解决具体核算中的操作性问题。

　　我国是在西方市场经济发达的资本主义国家探索和实践了几十年后建立会计准则的，具有一个较高的起点，这是我们能够提出会计准则层次结构的重要原因。中国会计准则按层次结构制定，是对世界会计准则理论与实践的一大发展。

　　会计准则的制定经历了三个不同的发展阶段，第一阶段是自由放任阶段；第二阶段是由会计专业团体制定会计准则的阶段；第三阶段则是由更大的政治代表性团体健全会计准则的阶段。在我国，会计准则的制定以官方机构为主，同时应注意发挥有关各方的作用。“会计准则委员会” 本身是一个官方机构，隶属于财政部，当然，为了充分调动各方面的积极性，必须利用各方力量，制定好社会主义市场经济条件下的会计准则。同时，由财政部制定会计准则，并通过行政法规的形式予以发布，是中国在现实经济发展状况下的最佳选择。不过，在准则制定过程中，应进一步吸收会计和财务以外各界人士的意见，从而使其充分考虑各方的情况，兼顾各方投资者的利益，真正实现全社会的公认和由此而导致的高度权威性，随着我国市场经济的深化，将会更加显示出必要性。

　　会计制度是我国会计界的传家宝，我们没有必要妄自菲薄，现阶段不需要也不可能对其全盘否定，相反有必要继承、修正和发展。目前可以考虑在全国范围内实行统一的会计制度，统一会计制度应该是一个开放的系统，在统一会计制度下留有“ 接口”，在一个统一的、可比的会计报表体系下，一方面真正实行会计制度统驭所有企业，另一方面便于不同行业根据各自的特点进行规范内的会计处理，形成一个真正适合我国国情的会计制度。

　　四、会计管理体制

　　会计管理体制主要包括两个方面：一是国内管理或影响会计的机构与组织；二是会计规范体系的形式与约束方式。中国对会计实施影响的机构与组织包括三个方面：立法机构即人民代表大会；政府，主要是财政机关、审计机关和税务机关；会计职业团体，包括中国会计学会、中国注册会计师协会以及一些地方性或行业性会计团体组织。

　　我们认为，对会计这样一种具有极强的社会经济功能的工作来讲，基本管理权利留在国家是应该的。会计管理体制应该坚持以财政部门为主的行政管理体制，并做到法律、经济、行政手段并用。我国目前的会计管理体制的主体是可行的，但还有一些方面需要进一步调整和改革：第一，伴随政府职能的转变，政府财政部门的会计管理工作仍应进一步简化。第二，采取行之有效的措施，充分发挥会计专业团体组织参谋和咨询的作用。第三，建立健全会计自律性组织。包括执业会计师的自律性组织和会计人员的自律性组织。在美国， 会计自律性组织对于引导和约束协会成员的从业行为起着重要的作用。我们还应该参照国外的经验，另外组建几个自律性组织，以便配合财政部门作好全社会的会计管理工作。

　　我国会计人员主要由政府部门实施管理和监督， 包括会计人员从业资格确认和任免、业务等级核定、工作职权的赋予，以及注册会计师资格的确认、执业的规则及程序、权限的确定和争议的裁定等。基本的管理依据是《会计法》、《注册会计师法》及相应的《会计人员工作规则》、《总会计师条例》等。

　　随着客观条件的变化，会计人员管理体制也应进行改革。改革的重点，一是将企业会计与财务管理职能加以分离，企业单位自己组织财务管理工作，会计工作视具体情况分别作出相应安排；二是对于国有经济占主导地位或国家控股的企业，大力推行会计人员委派制或会计经理委派制以及会计总监制度，对于中小型民营企业，指定会计公司进行账务处理或实行集中做账制度，以减少会计信息虚假和抽逃国家税收等不良现象的发生；三是加大会计法律条款制定的力度，特别是实施细则的制定，加强其可实施性或可操作性；四是重视企业管理会计人员的培养，满足企业内部经营管理的需要，建立管理型的会计。

　　五、会计监督

　　会计运行虽是一种企业行为，但它还在许多方面产生出一种社会效果，因此，必须加以合理有效的监督。社会主义市场经济模式下的会计监督应是全过程的、多角度的。所谓全过程，就是指不仅要进行事后监督，而且要重视事前和事中监督。多角度是指内部监督和外部监督并重，以外部监督为主，但多角度监督不是多头监督，它与多头监督有着本质区别，外部监督中应当以注册会计师的监督为主体。随着社会主义市场经济体制的完善和政府行政体制、企业组织与管理体制改革的不断深化，会计监督体系总的指导思想是强化法律监督和社会监督，适当降低行政监督的倚重度。我国会计监督体系的建立，应借鉴国外成熟的会计监督体系，构建一个集法律性、行政性和社会性监督于一体的较为完整的企业会计监督体系。

　　六、会计教育

　　会计教育体系一般包括会计教育领导机制、会计学历教育、会计技能教育和会计人员后续教育的设置等几个方面。我们必须创新学历教育模式，端正技能教育的方向，切实加强会计后续教育。会计从业人员的后续教育是会计教育体系中一个重要的部分，也是当前教育体系中一个较为弱化的环节。会计从业人员面对不断发展变化的新环境和新知识，必须不断加强后续教育。目前，应当尽快建立包括后续教育制度、后续教育考核办法、培训考核记录制度等在内的完备的后续教育法规细则，采用强制性的办法规定，由相应部门组织落实，强调所有会计从业人员每年都必须参加相关培训并经考核合格，取得培训考核记录，否则勒令停止执业，以期通过严谨扎实的后续教育来提高我国会计从业人员的专业水平。