论会计信息的商品特征

会计信息（accountinginformation）是现代会计理论中一个基本范围，是经过加工或者处理后的会计数据，是对会计数据的解释，是人们在经济活动过程中运用会计理论和方法，通过会计实践获得反映会计主体价值运动状况的经济信息。会计作为一个经济信息系统，是以货币为主要计量单位，对经济活动进行确认、计量、记录和报告。会计信息是会计人员通过会计信息系统，采取特定的会计核算模式、程序和方法，对发生的各项经济业务所取得的原始会计数据进行加工整理、分类计算，以货币形式编制成财务报告或其他资料，反映会计主体财务状况和经营成果的劳动成果。会计信息是会计人员通过会计信息系统生产的“产品”，是使用价值和价值的统一，具有商品特征。

　　一、商品：使用价值和价值统一

　　按马克思主义经济学的观点，商品是用来交换的劳动产品。凡商品都是具有使用价值和价值两个因素，或者说，商品是使用价值和价值的统一体。

　　1、商品的使用价值

　　商品的一个因素是使用价值。商品首先必须是有用物，能够满足人们的某种需要。这种有用性，就是商品的使用价值。同一种商品，由于具有多种自然属性而有多方面的使用价值。商品的多种使用价值，是随着社会生产和科学技术的进步而逐步发现、认识和利用的。在一切社会形态中，使用价值都构成财富的物质内容。商品的使用价值，是商品进行交换的物质基础，或者说，是交换价值的物质承担者。这就给使用价值加上了一种它本身所没有的社会形态规定，使其成了一种社会的使用价值，这正是商品使用价值不同于一般产品使用价值的区别所在，也是商品使用价值的本质特征。

　　2、商品的价值

　　商品的另一个因素是价值。价值是看不见摸不着的，它要通过交换价值来表现。交换价值首先表现为一种使用价值同另一种使用价值相交换的关系和比例。一种商品可以和多种商品相交换，因而每一种商品都可以有多种交换价值。同时，在交换中，不同使用价值之间的量的比例关系，会随时间与地点的变化而发生变化。各种商品能够按一定比例相交换，说明它们之间有着共同的东西。如果把商品的使用价值撇开，商品只剩下一种属性，即它们都是劳动的产物，这个凝聚在商品中的人类一般劳动，就是商品的价值。可见，商品的交换价值是商品价值的表现形式，商品价值是商品交换价值的内容。

　　3、商品是使用价值和价值的统一

　　使用价值和价值是商品的两个因素，两者缺一不可，否则，就不能构成商品。一个物品如果不是劳动产品，它可以有使用价值但无价值，那它就不是商品；一个物品可以有用，而且是人类的劳动产品，但只是为满足生产者自己的需要，并不用于交换，也不是商品；一个物品是劳动产品，但没有使用价值（如废品），则所消耗的劳动不能形成为价值，也不能成为商品。可见，商品是一定的社会历史条件下的产物，只有在一定的社会历史条件下，劳动产品才能成为商品，人类抽象劳动才能表现为价值。价值是商品的社会属性。

　　商品的使用价值和价值二因素是由生产商品的劳动二重性即具体劳动和抽象劳动决定的。商品是使用价值与价值的统一，生产商品的劳动是具体劳动和抽象劳动的统一。生产商品的劳动，一方面是以特定的形式进行的劳动。人们为了生产满足各种不同需要的商品，就要进行各种不同形式的劳动，这种从制造产品的使用价值所表现出来的有用性劳动，就是具体劳动。具体劳动生产商品的使用价值。生产商品的劳动，尽管在具体形式上各不相同，但它们都是人类劳动力的支出，是人们体力和脑力的支出。这种撇开具体形式的无差别的人类劳动或一般的人类劳动，就是抽象劳动。抽象劳动形成商品的价值。具体劳动和抽象劳动不是两次劳动，而是生产商品的同一劳动的两个方面。一切劳动，从一方面看，是人类劳动力地生理学意义上的耗费，作为相同的或者抽象的人类劳动，它形成商品的价值。一切劳动，从另一方面看，是人类劳动力的特殊的有一定目的的形式上的耗费，作为具备的有用劳动，它生产商品的使用价值。

　　二、会计信息：使用价值和价值的统一

　　1、会计信息具有使用价值

　　会计信息是会计人员生产的“产品”具有使用价值。其使用价值是：会计信息是会计主会微观经济决策的依据，也是国家宏观经济管理部门制定经济政策和开展宏观调控的依据。会计信息能够满足投资者、债权人、供货单位和客户等有关各方了解企业财务状况和经营成果的需要。会计信息也能满足企业加强内部管理的需要。实证研究表明，会计信息披露通过提高资本市场的有效性，能够导致资源在生产者之间的有效配置，能够促使投资者拥有一个合理的证券投资组合。正如aicpa1994发表的“reportingofjerkinscommittee”中所写的“本委员会肯定财务报表的重要性”，“没有证据表明，由于信息不相关或者其他原因，使用者放弃财务报表的分析”。这就是说会计信息具有使用价值。

　　2、会计信息具有价值

　　会计作为一个经济信息系统，是会计人员运用一定的计算与记录工具，将经济业务信息经过确认、计量、记录等一系列加工整理过程，最后按一定的形式输出决策有用的会计信息。在会计信息系统中，包括了确认、计量、记录、报告四个基本程序。

　　会计确认是指会计人员把符合会计要素定义和确认标准的项目，作为一项资产、负债、收入、费用等，正式记入会计记录以及列入财务报表的过程。它包括同时用文字和金额描述一个项目，并将其金额计入财务报表的总计之内。会计确认既包括某一项目的初始确认，还包括确认该项目以后发生的变动的再确认或后续确认，或者该项目消失的终止确认。会计计量即会计要素的计量（measurementsoftheelements）。曾任美国会计学会会长的美籍日本人井尻雄士在其著述《会计计量理论》（1975年）认为，“会计计量是会计系统的核心职能”，“会计计量就是以数量关系来确定物品或事项之间的内在数量关系，而把数额分配于具体事项的过程”。美国公共注册会计师公会所属的会计原则委员会1970年发布的第45号报告国提出“会计的功能在于提供有关经济主体的数量信息（主要具有财务性质），以资做出经济决策”。体现的是“会计就是一个计量过程”的观点。会计记录是指会计人员以货币为主要计量单位，采取复式记账原理将所发生的经济活动登记在各类账户的过程。会计报表是会计人员通过对日常会计核算记录的数据加以归集、整理，使之成为反映会计主体财务状况和经营成果的有用材料。在会计确认、计量、记录、报告四个基本环节中，会计人员的能动性劳动起关键性作用。会计人员的能动性工作即会计人员的劳动与一般的人类劳动并无区别，因此，会计信息的生产同样凝聚着一般人类劳动，同样具有价值。

　　3、会计信息交换价值有“隐现”和“显现”两种表现

　　商品的本质在于体现了一种等量劳动相交换的经济关系，会计信息体现了会计人员与作为生产者与会计信息消费者之间的等量劳动交换的经济关系。会计人员通过会计信息系统“生产”会计信息产品，并不是为了自身的直接消费，而是为了交换，提供给会计信息需求者（政府部门、投资者、债权人、管理当局等），以换取自己所需要的商品（以货币为中介），在管理费用核算的会计人员工资是有力证明。在古代会计是生产的附属物，因此会计信息生产与消费是一体化的。现代会计带有会计发展早期作为生产职能附带部分的痕迹，会计信息生产者被视为受委托人的一个组成部分。随着资本市场的发展和广大投资者对会计信息需求的日益增强，会计信息演变成为多种契约（如债务契约、受托人报酬契约、税务契约等）得以履行的依据和基础，这是会计信息关系到国民收入的分配，发挥着利益协调机制，理顺代理关系的功能。这种功能的特殊性使得会计信息在诸多方面区别于一般商品，甚至丧失了一般商品的表象，成为一种“隐商品”（长期存在于人们传统商品概念之外）。但随着商品货币经济的发展，在企业之外，诸如会计师事务所等单位对企业会计人员“生产”的会计信息产品进行深加工再加以“销售”、会计专家的咨询意见、会计信息中心提供的有偿信息服务等，都是会计信息“商品”开始“显现”（进入人们的一般商品概念中）。所以，会计信息是一种特殊商品，其市场是“隐市场”与“显市场”的融合。

　　对于隐现会计信息市场而言，会计人员的工资是会计信息商品的交换价值。这里会计人员作为会计信息商品生产者其劳动报酬为会计人员工资，在会计核算上列入“管理费用”。会计信息的消费者主要是企业本身，消费目的是提高企业的经营决策，减少财务决策风险，达到提高经济效益的目的。企业以“支付会计人员工资”形式的“有偿”消费符合商品消费的一般规律。

　　对于显现会计信息市场而言，“审计收费”体现了企业外部对会计信息产品深加工者的会计信息商品的交换价值。会计信息深加工者通过对原始会计信息的再确认、计算、评价和验证，最后得出“再生产结论”——深加工会计信息。在这个深加工过程中，加工人员的劳动凝聚在深加工的会计信息中，“审计收费”使劳动报酬得到补偿，显现的会计信息商品交换价值也同时实现。这里有一个关键问题，最终的会计信息商品消费者没有支付信息使用费，很容易产生会计信息商品交换价值没有实现或不能实现的误解。按企业所有权利益相关者理论，政府部门、投资人、债权人和企业职工都是企业的所有者，都拥有企业剩余收益权和剩余控制权。从这个逻辑出发，企业现行支付给会计信息深加工者的费用，实际上就是会计信息最终消费者的消费代价，只不过是通过企业这个中介转移支付而已。

　　三、对会计信息非商品化观点的评述

　　认为会计信息不具备商品特征的观点主要有两种：一种认为，投资人、债权人、受托人和职工获取会计信息，都没有也不会以任何方式支付费用。会计人员通过会计信息系统“生产”会计信息产品，既服务于企业内部，又服务于企业外部。就服务于企业内部来讲，就是为企业管理当局提供管理所需的信息，或亲自参与企业管理，这就是对会计信息的自我消费，会计人员有工资收入，但这种工资收入不是会计信息的报酬，而是企业的管理费用。（钟子亮、1995）第二种观点认为，会计信息是“公共物品”，这是近年来会计学界所持的一种主要观点（刘峰，1996；陈建文，2000），特别是对于公共持股的上市公司来说，会计信息确实呈现“公共产品”的形态（杜兴强，1997）。

　　第一种观点是错误的，列入企业管理费用的会计人员工资，从表面上看，是企业支付给会计人员的，但从实质上分析，是企业所有者支付给会计人员，是会计人员生产会计信息的劳动报酬。按企业理论中利益相关者理论的观点，企业所有权最终归属于企业的利益相关者，即归属于企业的投资人、债权人、职工和与之相关的政府部门，企业的各项开支也就是投资人、债权人、职工等利益相关者所支付。因此，会计人员的工资列入管理费用，不是反映会计信息生产的无偿供给，正好相反，体现了会计信息生产与消费之前的有偿提供劳动的商品关系。

　　第二种观点是将公共物品与商品的观念混淆了。斯蒂格利茨在他的《经济学》对公共物品的定义为：有一类被称为公共物品（publicgoods）的特殊商品，它们是正外部性的极端情况。一个人对一种公共物品的消费（或享受）并不会减少其他人对这种物品的消费，因而其消费是非竞争性的（nonrivalrous）。公共物品还有一个性质是非排他性（nonexcludability）——也就是说要排除任何一个人享受一种公共物品的利益要花费非常大的成本。公共物品的标准例子是国防。对于这种观点要注意两个问题，第一，商品用英语表达是goods，公共物品的英语表达是publicgoods.从逻辑关系来说，publicgoods从属于goods，因此，goods的特征，publicgoods都应有，goods是商品具有商品特征，publicgoods也应是商品具备商品特征，否则就会走进“白马非马”的错误。第二，由于公共物品的消费的非竞争性和非排他性，因此，许多公共物品在消费时采取了一种免费方式进行，但不能因此而否认公共物品的商品属性。例如，国防是一典型的公共物品，但生产国防这种公共物品不是免费的，军队要吃喝、要开支，只是政府通过税收方式将这部分费用代收了。实际上，人们在消费国防这种公共物品是付了代价的。

　　会计信息产品具有商品特征，会计信息是一种商品。明确会计信息商品特征将为会计信息的商品化和生产的社会化提供坚实的理论基础。实施会计信息商品化、社会化生产将对解决会计信息失真难题提供一种新思路，这是探讨会计信息产品的商品特征的现实意义所在。