近期会计基本理论研究综述

如何评价美国FASB的财务会计概念框架

财务会计概念框架是由美国FASB首创的。1976年12月，FASB发出的一份讨论备忘录中，首先正式提出了财务会计概念框架，至今为止，美国名义上有七份概念公告，其实只有六份发挥作用。美国FASB的概念公告总体上来说，内容详细充分而且相当严谨，存在许多独创性，值得我国学习，具体表现为：（1）明确提出财务报告的目标以及为达到这一目标必须提供的信息及其质量特征。在SFACNO.1中将企业财务报告目标定位为向投资者提供评价未来现金流量前景的信息，为达到这一目标，公告提出了必须提供反映一个主体经济资源、义务、业主权益及其变动的信息和反映收益的信息。同时，该公告发展了财务会计，即财务报表被发展为财务报告。随后的SFACNO.2提出了会计信息的总体质量特征就是决策有用性，具体来说主要有可比性、可理解性、重要性等；（2）第一次提出财务报表的十大要素，并分别对它们进行了定义。这一点主要体现在SFACNO.3中，之所以要提出财务报表要素的目标就是为了计量，于是在SFACNO.5中明确指出报表要素确认的几点标准。（3）发展了财务报告。在SFACNO.1中提出了编制以财务报表为中心的，包括附注、附表、董事长报告等其他财务报告的财务报告。SFACNO.5中，不但从整体上提出了一整套财务报告，还为个别财务报告应反映的内容及其所起的作用做了简单而明确的规定。（4）提出了几个重要的概念，并第一次提出了四项基本的确认标准。SFACNO.5的另一个重要的贡献就是，区别了几个重要的概念——盈利、收益和全面收益。同时在确认方面提出可定义性、可计量性、相关性和可靠性四项基本的确认标准。

但是财务概念框架也存在许多不足之处，在某些方面存在不完整、内在不一致以及含糊不清的问题，所以仍无法对会计和报告问题的解决提供所有必须的工具。

最后，该文有针对性的提出了一些建议。首先，应完善会计目标不完整的缺点，不能只重视决策有用性而忽视受托责任，所以在信息质量特征中，对于相关性与可靠性的关系应合理的权衡；其次，应将财务报表要素与账户体系有机地结合起来，毕竟账户体系是财务报表的基础，它们的信息是相互关联的；再次，在FASB概念公告中各要素之间的定义存在着矛盾，主要表现为资产、负债、所有者权益定义中以未来经济利益为核心，而收入、费用要素的定义中却不能体现这一点；最后，概念公告应该把财务报告的列报单独作为一个部分，否则整个概念框架不完整。

总之，FASB的财务会计概念框架是财务会计理论运用于规范财务会计准则的一个新发展，瑕不掩瑜，优点和创性应该还是它的主流。

（兰海涛整理自《会计研究》2005年第4期，作者：葛家澍叶丰滢陈秧秧徐跃）



分配权能对应与会计行为异化
正当的会计行为是在合理的内在需求、有效外部约束和适当的会计行为目标共同作用下产生的结果，而异化的会计行为则源于行为需要和动机的扭曲、与之结合的外部环境以及不正当的会计行为目标。当外部的制度安排合理地规范了会计行为主体的需要与动机时，其会计行为往往是正当的，而在缺乏有效的制度安排或制度执行被扭曲的情况下，会计行为则很可能会发生异化。作者在本文中重点阐述了分配权力和分配能力的对应是扼制会计行为异化的有效制度安排这一观点，指出这一制度安排只有与现代企业的“共同治理”模式相结合，会计行为才能公平反映与计量各参与者的要素贡献与索取权要求，也才能从根本上解决会计信息失真问题。

首先，作者在阐述分配权能对应-会计行为异化的控制问题中指出，企业可理解为利益分配与计量的一种制度装置，各要素所有者参与企业的最终目的是为了从中获取收益。会计通过对企业经营活动过程及其结果进行全面、系统、适时地反映与控制，可有效地解决收益的分配与计量问题。在不当利益动机驱使下，企业契约的强势参与者很可能会利用会计谋取不正当利益，即表现为会计行为的异化。在现代企业制度安排框架中，分配权力与分配能力的对应是抑制会计行为异化的有效制度安排。通过分配权能之间的有效对应，可界定出各利益相关者的自主行动范围，使各参与者的个人行动受到其他参与者的激励约束和参与约束的制衡。如果各参与者的分配权能不相匹配，则制度安排的约束作用就会发生扭曲，会计行为就会发生异化。这里，分配权力是指企业参与者的要素贡献与索取权；分配能力则指的是参与者影响会计界定与计量利益的客观能力。

其次，在分配权能的权衡与对应中，作者提出，“共同治理”模式是最佳选择。在共同治理模式下，债权人、员工、供应商、顾客等利益相关者和股东、管理者一样，都在企业中投入相关要素并创造价值，都相应的拥有分配权力。全面、客观、公正的评价各利益相关者的分配权力，并给予相应的分配能力，就要求企业会计行为公平地反映与计量各参与者的要素贡献与剩余索取权要求。

最后，作者在对利益相关者分配权能对应的现实分析中强调，股东分配权能不对应导致的会计行为异化表现为内部人操纵会计利润、进行财务报告舞弊、侵吞国有资产等。债权人分配权能不对应导致的会计行为异化表现为提供虚假报表骗取贷款、过度进行利润分配等。管理者和员工的分配权能不对应很可能导致内部管理者和员工通过舞弊手段攫取他人利益，进而导致会计行为发生异化。供应商和顾客的分配权能不对应导致的会计行为异化表现为企业迫于压力的会计政策选择及对准则制定的游说或寻租。政府作为公共品资源提供者，其分配权能不对应导致的会计行为异化表现为企业的偷逃税款和地方政府指令下的财务报告舞弊等行为。

可见，现代企业中的诸多利益相关者在企业中投入了要素资源，以此获取收益，并通过对会计计量与分配过程的参与和影响，来保障自身的合法正当利益。因此，在分配权能得到有效对应的制度安排下，会计行为就能够公平反映与计量各参与者的要素贡献与索取权要求，也才有可能从根本上解决会计信息失真或财务报告舞弊问题。

（邬娟整理自《会计研究》2005年第4期，作者：雷光勇王玮）



关于会计计量的几个理论问题
从早期发布的国际会计准则来看，大多是按照历史成本计量基础制定的。但是随着近些年来社会经济的快速发展，技术更新大大加快，创新业务层出不穷，从而对传统的历史成本会计计量模式提出了挑战，这些挑战主要有：（1）资产减值问题；（2）创新金融业务和所谓“资产负债表外业务”问题；（3）将在未来导致经济利益的资源流出企业，但其发生时间或金额不确定的负债问题。