中西方政府预算会计概念框架几点比较及启示

　　近年来，随着社会政治经济环境的变化，特别是部门预算、国库集中收付以及政府采购等财政管理措施的相继施行，我国现行预算会计表现出了诸多不适应性，而且与国际政府会计通行做法不符。当前，预算会计改革问题己提上我国有关政府部门的工作议程。因此，本文从若干方面对中西方政府预算会计概念框架进行比较，并有针对性地提出改革建议。

　　一、中西方政府预算会计的概念

　　在西方国家，政府会计是指用于确认、计量、记录和报告政府及其构成实体(统称为政府单位)财务收支活动及其结果的会计系统。当然，由于西方各国所处的社会政治经济环境不同，其政府会计内涵也有一定的差别。例如，美国联邦政府会计包括预算会计和权益会计，分别用于核算联邦政府部门法定预算及其执行情况和财务收支情况;美国州和地方政府会计适用于州和地方政府单位以及公立医院、高校等非营利组织。法国政府会计则包括财务会计、预算会计和成本会计，每个会计分支分别反映不同的经济业务。

　　我国预算会计主要包括财政总预算会计、行政单位会计和事业单位会计。它们以服务于预算管理为中心，以核算预算收支执行情况为重点，主要用于核算各级政府、行政单位以及事业单位预算资金运动过程和结果。可见，这只相当于西方国家政府会计的一个组成部分，在一定程度上反映各级政府、行政单位和事业单位遵循法定预算的受托责任情况。当前，我国应当重新构建政府会计体系，把预算会计进一步扩展为政府会计，把预算会计作为政府会计的一个侧面融合其中。

　　二、中西方政府预算会计目标

　　会计目标是政府预算会计概念框架的基础性问题，它反映了在特定环境下，人们期望通过政府预算会计核算所达到的境地或结果。在西方国家，资源提供者、服务受益者以及监督机构等主体都属于政府会计信息使用者，因为政府的相关活动会对其利益产生重要影响。这些主体需要利用会计信息，评估政府受托责任的履行情况，并做出政治的、经济的和社会的决策。因此，西方国家政府会计目标通常定位于满足他们在该方面的信息需求。

　　当前，我国预算会计只把各级领导机关、上级财政机关和内部管理者确定为主要的信息使用者，以满足其进行宏观经济管理、适应预算管理以及加强内部财务管理的需要。我国预算会计对信息使用者范围的规定过于狭窄，立法机关和审计部门等许多主体都没有被明确界定在内。而且，我国预算会计目标忽视了政府履行受托责任情况及业绩的相关信息，以及信息使用者对政府进行有效监督和评价的需要。所以，我国应当进一步扩大预算会计信息使用者的范围，把更多的利益主体引入其中，并着眼于满足其评估政府履行受托责任情况并做出稀缺资源配置决策的需求，而非只提供预算收支执行情况及结果的相关信息。

　　三、中西方政府预算会计的核算基础

　　会计核算基础直接决定了确认交易或事项影响主体资源的时间，不同的会计目标对应着不同的会计基础。由于具体国情不同，特别是由于财政资金管理要求存在差异，西方国家政府会计采用了不同的会计核算基础。例如，新西兰、澳大利亚以及英国等采用权责发生制会计基础;美国州和地方政府、加拿大等要求政府采用修正的权责发生制;德国、法国等相对保守，只要求政府采用收付实现制或修正的收付实现制。但从整体上看，在不同程度和范围内采用权责发生制会计核算基础，己经成为西方国家政府会计的一种典型做法。

　　我国预算会计采用收付实现制会计核算基础，在实际收支现金时确认交易或事项的影响。尽管这种做法使会计程序较为简单，简化了预算会计报表的编制工作，便于落实预算余缺，但也暴露出诸多局限性，例如不能全面准确地反映政府的经济资源和承担债务及还本付息情况，掩盖了政府可能的财政风险;无法正确反映政府特定会计期间的经济活动及结果，不能有效分析政府的资金运用情况和效果;核算结果更易于被管理当局操纵，缺乏可靠性和前后期之间的连贯性;反映的受托责任范围较为狭窄，不能有效落实政府的经管责任。为此，我国预算会计应当转向权责发生制会计核算基础，从而更为全面地反映政府财务状况、运营成果以及资金使用效益等情况，以明确政府受托责任履行情况及业绩，并有助于做出相关决策。但是，我国预算会计核算基础改革应当分步推进，首先考虑采用修正的收付实现制，然后再根据情况深入实施权责发生制，以更好地完善预算会计核算。

　　四、中西方政府预算会计信息的质量特征

　　为了满足会计目标，政府预算会计信息必须符合一定的要求，这被称为政府预算会计信息的质量特征。在西方国家，政府预算会计信息满足的定性特征主要包括：可理解性、相关性、可靠性、可比性、重要性等。其中，可理解性一般处在政府预算会计信息质量特征体系的首要位置。这是因为：信息使用者极其广泛且处于不同层次，所以会计信息只有清晰、明确和易于理解，才能使其较为容易地“透过现象看本质”，确定政府履行受托责任情况，并做出相关决策。

　　我国预算会计信息应当具备的质量特征可以概括为真实性、相关性、可比性、一致性、及时性、明晰性和重要性。其中，可理解性只是附着于明晰性提出的。尽管我国预算会计也提出了可理解性的质量特征，但除了预算会计报表外，我国政府预算会计信息通常散见于其他政府报告内容中，对那些不具备财务专业知识的使用者而言，难以将这些报告与政府的相关活动有机联系起来，以完整地理解政府财务状况、运营成果、资金使用效益等情况，因而离可理解性的要求还相差甚远。所以，我国应当高度重视可理解性质量特征，优化政府预算会计信息体系，提高财政信息透明度，更好地满足信息使用者的需要。

　　目前，我国尚没有真正意义上的全面、完整的政府财务报告，有的只是以预算会计报表为核心的一种报告体系。而且，我国预算会计报表侧重于反映预算收支执行情况，缺少政府资产及其使用情况、负债及其还本付息情况、资金使用效益等相关信息，以及对表内项目具有注释和分析作用的附注。此外，我国预算会计报表自成体系、分别编报，难以体现预算收支全过程及其因果关系。所以，我国必须改进现有预算会计报告体系，将其进一步扩展为政府财务报告，完善政府预算会计信息的相关内容，以更好地反映政府履行受托责任情况，帮助信息使用者更加有效地做出决策，同时提高政府工作效率，确保预算的有效执行以及资金的充分利用。