刍议基于权责发生制的预算会计改革

　　政府财政预算会计的主要职责就是会计核算、为政府资金管理实行会计监督、反映预算执行状况并参与到预算的管理与资金调度中。我国现行预算会计制度所实行的是收付实现制，它的优势就在于简单易行，有利于财务报告的快速编制，对会计工作的技术要求并不高，但同时它也存在许多不足之处。

　　一、收付实现制预算会计存在的问题

    目前，我国财政总预算会计与行政事业单位会计均实行收付实现制。作为长期现行的预算会计制度，有着它的合理性，因为我国在预算会计的传统模式上所采用的就是符合于收付实现制的投入控制型预算管理模式。但是在我国市场经济改革转型的高速发展期，这种预算会计制度所存在的短板也就逐渐被暴露出来。

　　(一）约束力欠缺收付实现制预算会计在执行过程中的收支行为相对比较宽松，没有较强的约束力，更缺少相应的有效监督，这就让政府部门与行政事业单位在支出方面容易形成严重膨胀的局面。虽然我国新修改的《预算法》中就明确规定要求强化预算约束，规范政府的收支行为。但是在实际操作过程中，依然存在许多预算调整缺乏法律程序的违规操作，致使预算的增减十分随意。因此，违背预算法律，随意调整、追加预算的现象在我国频出。从财政角度来看，现行的收付实现制预算会计制度有着不可推卸的责任，它已经不再适应目前中国的市场经济发展需求。

　　(二）制度基础存在弊端

    1. 收付实现制对目前越来越复杂的政府财政状况与资金收付情况已经无法反应完全，这导致了政府决策者不能在第一时间获得最重要的信息，从而影响决策时机与决策质量。在这种预算会计制度下，非现金的交易是不作为收入与支出核算的，而其相应的债务债权也不能被予以确认。另外，它还无法记录非现金交易事项对政府资产与负债的影响状况，导致政府的资本性支出与经常性支出往往无法正确区分。这一切弊端所造成的最终结果就是政府资产负债及收支结余统计所反映的信息不完全，甚至某些重大信息也会被因此而遗漏。

　　2. 收付实现制无法全面真实的反应政府债务。政府实际现金的收支都不会以收付实现制度为基础而在预算会计的系统中充分反映出来，特别是对非现金支出这部分最重要的债务。这是由于政府部门在发债过程中，一方面存在现金的收入，而另一方面政府又必须承担债务与利息的支付责任，而恰恰这一部分的债务在当期是没有办法以现金流出的方式呈现出来的。就以2013年我国中央财政的国债余额来说，它就是表1所示的我国债务中的隐形部分。

     二、我国预算会计由收付实现制转变为权责发生制的必要性

    (一）政府职能的转变从计划经济到市场经济，从收付实现制到权责发生制，就是要改变政府过去统揽一切的传统状态。权责发生制就是希望做到这一点，将政府职能的重点逐渐由社会资产的支配者转向社会公共产品的供应者，也就是从分配到管理、从干预到调控的政府角色转变。

　　(二）政府预算管理体制的转变权责发生制鼓励政府摒弃传统的“零基预算”来提供预算会计信息，避免信息不完整所隐藏的政府巨额债务，避免信息不完整而造成的决策失误。所以权责发生制的改革实施就是要改善对政府资产与收支的计量及确认标准，为预算会计工作提供更全面、更有效的信息。

　　综上所述，将政府财务预算会计从原有的收付实现制到权责发生制是社会经济发展的要求，对政府长期稳定发展自身经济管理也是一种必然。

　　三、预算会计制度引入权责发生制的基本改革路径设计

    在国家政府行政单位中，预算会计是涉及方方面面的，如果其基础或上级政策发生变化，都会对国家政治、社会及经济产生较大影响。我国是大国，改革试错成本相对较高，应该谨慎选择每一项改革和决策，因此在预算会计方面，从原有的收付实现制到如今的权责发生制，应该采取渐进式的改革节奏，逐渐适应新制度之于国家财务经济工作的应用。下面以政府负债和收支两项业务来探讨权责发生制的具体改革应用。

　　(一）负债类——社会保险基金的核算改善社会保险是准政府行为，也是民生最为关心的问题。社保基金的良好运转对政府每个时期的财政负担都产生着巨大的影响。因为传统的收付实现制不能清晰明确反映社保基金的运作（基金收付或拨款支出）状态，所以要用权责发生制来将这种可能发生于政府的“隐形负债”真实显示出来。利用权责发生制可以真实全面的掌握与提供社保基金的全部运行会计核算信息，它不但能够为政府社保基金作出切合实际的预算安排，也能对潜在存在的社保风险提出防范措施，确保社保基金与政府财政预算资金在彼此运行方面的信息联系渠道畅通性。同时，它也能在某些方面上避免由于社保基金在结余时所产生的结算错误，甚至遏制由于资金挤占而引起的社保资金挪用行为。

　　(二）收支类——政府预算会计收入资金对于政府而言，其主要收入就是税收收入、商品服务所得收入和资产净收益等等。所以收入应该是原有收付实现制下已有的要素。但是在收付实现制下，它所指代的是财务报告期内政府的主体现金流总收入。而权责发生制下的收入则是指代在报告期内所有导致净资产增加的经济利益或者服务潜力的总收入，它不包括与所有者投入相关的资金流入，所反映的也是会计期内已经实现或那些实际收到的款项收入。如今，政府预算会计都是采用“以收定支，量入为出”的做法，所以对权责发生制的使用应该相当谨慎，一般按照国际通用做法，首先以收付实现制的做法对流入政府的现金实施确认收入条件的操作，然后行政单位根据财政拨款等权力来实现对收入的确认。最后再结合采用权责发生制制度来确认部分收入，遵循“由简入难”的原则方式，就可以将纳税义务的不确定性降到最低，从而将政府税收扩展到其它项目当中。

　　四、总结

    从本文的描述可以看出，基于权责发生制的预算会计改革应该是一个由简入繁的渐进式过程，对它的引入既是一个社会热点也是政府财务部门需要面对的难点。它体现了我国政府会计改革的核心思维，不仅仅是技术方面的变革，也是政府会计功能上的改变，所以它注定是一个循序渐进的长期过程。