谈谈改革预算会计收付实现制

　　收付实现制的局限性

　　预算会计,又称政府及非营利组织会计,是用于确认、计量、记录和报告政府单位、社会团体和各类公共机构、公益事业单位的财务收支活动及受托责任履行情况的会计系统。我国预算会计_直采用收付实现制,会计只确认实际收到现金或付出现金的交易事项，并计量某一期间的现金收支差额的财务成果,会计核算程序比较简便。同时,会计确认数是实际入库的预算资金,便于安排预算拨款和预算支出的进度，也能如实反映预算收支结果。

　　但是，随着政府职能的转变、预算管理制度的改革以及市场环境的变化，收付实现制已与新时期财政管理目标不相适应，局限性逐步暴露出来：

　　一、不能全面、完整地反映资产和负债信息

　　其一，现行的收付实现制记录收入、费用的时间是以款项的实际收到或付出的时间为准，而不考虑收支项目的匹配性，从而引起预算收支规模在不同年度间的较大波动。其二，收付实现制中费用的发生与支付不在同一会计期间时,会计记录的支出不能正确反映当期业务活动所支付的代价。例如，政府采购和国库集中支付制度的实施,就存在采购环节和付款环节相分离的现象。当采购和支付间隔跨年度时，就会出现不能如实、完整地反映预算单位的经济业务和政府实际支出的问题。其三，收付实现制中,会计只对支付款项的物资入账,而在实际操作中，资金支付与物资到达时间往往不一致,容易造成物资入账不及时、管理混乱、资源浪费严重的现象。其四，现行收付实现制忽视了收入实现、资源耗费和负债形成的时间,不能准确反映政府及其部门在各会计期间提供公共产品和服务的实际成本及应承担的责任。财政支出只包括以现金支付的部分,不包括政府已发行的国债应由本期承担的利息，以及应计提的养老金、政府担保、负债以及欠发工资等信息。由于无法获得全面、完整的政府债务信息，很容易对宏观经济决策和市场运行产生错误导向，不利于政府防范和化解财政风险,也影响政府提高提供公共服务的能力。这在一定程度上会造成相同会计期间政府权力和责任不相匹配，有可能出现政府代际的债务转嫁，导致各届政府间权责不清，不能客观、全面地评价和考核政府绩效。

　　二、不能适应政府职能转变和财政体制改革的要求

　　随着政府和市场在社会经济运行中的分工逐步明晰,我国的财政已从单纯的"分配”向"影响宏观经济活动水平的政策手段”转型,政府职能也逐渐转向提供公共服务、限制市场垄断、调解收入分配和社会保障等方面，这都需要全面的信息作为决策依据，其中最重要的就是反映财政资金运行的信息及相关的非财务会计信息。而现行预算会计制度反映的财务相关信息（比如成本核算业务）不太充分，或者根本就没有反映。另外，收付实现制也已经不适应财政体制改革的要求，主要表现在：介入公共领域的民营资本和外资一方面要求实现与政府部门会计信息的可比性，另一方面要求政府部门提供充分的信息来对成本进行计价、核算和比较；政府难以提供诸如政府担保、养老金负债、拖欠、实物福利以及资产折旧等许多非现金交易和事项的信息：政府的债务信息不能得到全面、完整的反映,不能反映当期财务状况对以后年度的影响，不利于政府防范和化解财政风险,不利于政府提高提供公共服务的能力和进行宏观经济决策。

　　三、不利于和国际会计准则接轨

　　上世纪90年代以来，随着各国公共财政管理的改革，权责发生制逐步引入政府会计核算和财务会计报告中。权责发生制是指凡属本期的收入,不论款项是否收到，均作为本期收入处理;不属本期的收入，即使本期收到的款项也只作为预收款项处理，而不作为本期收入。凡属本期的费用，不论款项是否支出，均作为本期费用自理;不属本期的费用，即使在本期支出，也不能列入本期费用。新西兰率先将权责发生制全面引入政府会计。到目前，包括新西兰、澳大利亚、英国、加拿大、美国、法国等超过半数的经济合作与发展组织（OECD)成员国已开始在政府会计中不同程度地引入权责发生制。许多发展中国家也开始对政府会计进行改革，逐步摒弃完全的收付实现制。作为世界上许多大的国际组织的重要成员，在经济日益全球化的今天，遵守或者尽可能地遵循国际公认的规则也是我们应尽的一项重要义务。从世界范围看，建立一套完整的政府会计准则体系，定期编报政府综合财务报告，反映政府的各项资产、负债、收入、费用（或者支出）和现金流量等信息，已成为国际上加强政府公共管理、提高财政透明度的重要手段和通行惯例。由于我们目前的收付实现制不符合国际惯例，应在研究和推动预算会计改革的过程中，尽可能地与通行的做法相协调，逐步实现与国际政府会计准则接轨。

　　改革收付实现制的建议

　　一、加强法制建设，确保会计制度得到有效实施

　　预算会计核算基础——收付实现制的改革，需要一个健全的法律环境:不仅需要有系统的行政、预算、投资等法规，还需要有完整的部门组织、行为责任、财务管理等法规。我国正处于发展转型期,法律体系建设相对不完善，加上预算会计管理制度没有得到有效的贯彻落实,这是造成行政事业单位会计信息不真实、不完整、不准确的根本原因之一。如今，我们应加快与改革相关的法规制度建设,从法律上为改革提供保障。同时,各级财政部门应加强监管，确保各项制度的有效实施。

　　二、实行“修正的收付实现制”，逐步建立起有较强操作性的预算会计核算基础

　　目前，我国的预算会计尚不具备全面推行权责发生制的条件，改革只能循序渐进：可先选择在债务收支科目中采用权责发生制，对预算会计主体所承担的全部债务按权责发生制进行合理的确认和计量，以防范和化解现实的和未来的偿债风险。待条件成熟，逐步推广到主要的或大部分的会计科目中。同时，应配合现金流量的核算反映和控制，以实际的现金收支来反映政府单位的收支活动。

　　三、完善财务会计报告体系，健全信息披露机制，加强财务决算审批制度建设

　　随着市场经济的发展，我国现行的政府预、决算报告制度已难以满足各方面的需要，建立更加全面、与国际接轨的政府财务报告制度，成为发展趋势。现行的预算会计报告作为政府财务报告的_部分，只是政府财政收支预算及执行情况的报告，有些会计信息在会计报表上根本没有反映出来。因此，应设计科学、合理的政府会计报告体系，在财务报表中没有反映出的较为重要的会计信息，由财务会计报告附件的形式加以反映，以此提高政府会计报告的有用性。

　　当前的政府预算会计制度改革，是我国经济市场化程度不断加深、依法行政、依法理财以及由此带动财政日益公共化的必然结果。政府会计只有采用预算会计方法，运用相匹配的会计核算基础来跟踪拨款、承诺以及核实付款阶段的政府支出周期全过程，并提供预算比较信息,才能加强支出控制和现金管理，以确保合规性目标的实现。至于何时在预算会计中引入权责发生制，应当充分考虑我国的具体国情和与之相关的公共管理改革是否为其提供了有利条件，不能急于求成,需要循序渐进、稳步推进。为避免改革带来的负面影响,可先在不同地区和部门采用修正的权责发生制进行试点，成功之后再全面推广,从而使预算会计制度基础与国际会计接轨，为我国公共财政资金管理发挥更大的作用。

     本文作者：周彩霞