预算会计制度改革思考

　　我国的预算会计根据不同历史时期的经济体制和财政管理体制的需要，进行了多次改革和完善，形成了比较符合我国国情的预算会计的理论和方法体系，随着国家预算管理体制和事业行政单位财务制度的不断改革及“分税制”财政体制的建立和完善，财政部相继制定了一系列新的预算会计制度，并于1998年1月1日起在全国范围内统一实施。这次预算会计改革将事业单位会计从单位预算会计中分离出来，分别制定了《事业单位会计准则》、《事业单位会计制度》、《行政单位会计制度》和《财政总预算会计制度》，标志着我国预算会计在加强预算管理及与国际惯例接轨方面取得了重大进展。改革后形成的新的预算会计体系，是在总结我国预算会计改革和发展的实践经验，借鉴西方发达国家对非营利组织会计核算的有效做法，结合我国市场经济体制改革对预算会计的客观要求的基础上形成的，这次改革无论其所涉及的范围、触及的层次，还是变化的内容，都是以往的预算会计改革所不可比拟的。但随着市场取向改革及我国经济体制改革的进一步深人，政府预算管理体制和行政事业单位管理体制的改革也进一步深化，作为与财政预算紧密联系的预算会计也应做进一步的改革。

　　一、现行预算会计制度改革的必要性

　　现行预算会计制度虽然在核算方法、管理规范等方面与1998年改革前相比作了较大的、必要的改革与调整，但其不足之处也同样存在，并逐渐成为经济体制改革的障碍，主要表现在：

　　1.预算会计体系构成无序

　　一般认为，我国现行预算会计体系就其广义而言，包括财政总预算会计、行政事业单位会计和海关及税收征解会计、国库会计等。其中，行政会计又包含了部队会计、社会团体会计等；事业单位

　　会计也包含了非经营性事业单位会计、经营性事业单位会计以及兼有经营性业务与非经营性业务的事业单位会计。可见现行预算会计体系形式上是包罗万象的，而事实上却做不到，习惯上只能把预算会计分为政府财政会计、行政单位会计和事业单位会计三部分，而国库会计、税务会计则又自立炉灶、自成体系，致使预箅会计学科体系有名无实且构成无序和缺乏完整性。因此，合理界定预算会计体系，有利于进一步改革和完善我国预算会计制度。

　　2. 现行单位预算会计的划分不利于与国际会计接轨

　　现行预箅会计体系中行政单位会计的会计主体是行政单位，其经济活动是以政府职能的有效实现为目标，基本不考虑实现价值增值，资金来源渠道主要靠财政拨款，自行组织收入很少；事业单位会计的会计主体是事业单位，其经济活动既要考虑完成政府賦予的职能，又要通过自身资源的利用实现价值增值，资金来源主要靠单位在开展业务活动中取得，国家财政拨款较少。这种划分，对明确会计核算主体，统一会计制度和会计核算方法具有重要意义。但随着市场经济体制的不断完善，诸如养老基金、社会保障基金等公益性基金将大量增加，对此运用预算会计的划分标准是无法界定的。随着体制改革的不断深入，许多事业单位的市场化经营已日渐普遍，如对其经营性资金运动仍冠之以预算会计之名，显然是不合适的。而且上述划分对于会计信息逐步与国际接轨在客观上存在着规范性、可比性的障碍。

　　3. 行政单位专用基金的核算缺乏对应性和专用性

　　专用基金是依据国家有关规定，从单位内部提取形成的，具有专门用途需专款专用的资金。《行政单位会计制度》中没有设置专用基金账户，但实际工作中，行政单位的专用基金每月都需进行核算。如单位住房基金，其核算与正常经费不同，且有专门机构统一管理，安排使用时又要经房改办同意才能专款专用，而目前行政单位在核箅住房基金时只能使用“暂存款”科目，对从各种渠道取得的住房基金，很难从总账科目上反映其对应性和专用性，导致往来资金内涵不清，不利于及时清理。另外，根据国家规定按工资总额的2.5%提取的职工福利费也属于专用基金，放在暂存款中核算，既不利于把握福利费的运用情况，又混淆了往来款项的性质。因此，行政竿位应增设“专用基金”科目，以加强专用资金的管理。

　　4. 单位会计报表的项目和数字过于笼统

　　单位会计报表是财政部门直接了解单位财务状况的一种有效方法，而现行预算会计报表却存在以下问题：（1)反映支出数字不全面，缺少当月发生数，不利于分析对比。（2)支出明细表中科目不够详细，特别是“公务费”、“业务费”等科目反映的数字过于笼统，很难考核其具体开支范围和是否符合有关政策规定。（3)会计报表要求单位划分财政拨款支出和预算外资金支出，这既与“收支统管”的要求相矛盾，又不符合真实性原则。

　　二、对现行预算会计制度改革的设想

　　1.应建立统一的《预箅会计基本准则》

　　预算会计是政府预算管理、行政事业单位财务管理的一项重要基础工作，它对于健全预算管理制度、强化预算约束机制、加强国家宏观调控、保障社会主义市场经济的有效运行和社会主义事业的健康发展有着重大的意义，然而到目前为止，我国的预算会计还没有一个统一的《预算会计基本准则》，这对进一步完善我国预箅会计制度体系产生了不利的影响。主要表现在：有关部门在制定预箅会计制度时缺乏一个统一的框架和基本的指导原则，从而导致各种预算会计制度的内容缺乏前后一致、完整统一的体系性，使预箅会计中的各类专业会计形成各自为政的局面。因此，制定一个适用于财政总预箅会计、行政单位会计和事业单位会计的统一的《预算会计基本准则》是当务之急。

　　2. 事业单位会计将分化为行政单位会计和企业会计

　　目前，我国事业单位数量庞大，不仅区分公立和私立，而且还区分纳人预算管理和不纳人预算管理。根据国务院机构改革方案的有关设想，除了教育单位和极少数由财政拨款的以外，其他事业单位每年减少财政拨款三分之一，争取三年基本达到自负盈亏。很明显，我国的事业单位管理体制在近几年要进行较大的改革。趋势是：除教育事业单位和极少数需要由财政拨款的事业单位将继续主要依靠财政补助收人来满足其开展业务活动的需要以外，大多数的事业单位将全面走向市场，实行企业化管理，在市场中依靠其自身开展业务活动所取得的收人来满足其支出的需要。

　　由于大部分事业单位将逐步走向市场，使得现行事业单位会计又将面临一次较大的变革，这次改革的主要特征是：事业单位会计将区分不同情况分别向两个方向发展，对于依靠财政拨款的教育事业单位和极少数事业单位来说，现行事业单位会计制度中的核算方法将继续适用并进一步得到加强；对逐步走向市场后与财政脱钩的事业单位来说，现行事业单位会计制度中的一些基本核算原则和处理方法将不再适用，代替它们的将是与企业会计制度相似的会计核算原则和会计处理方法。由此可见，对于前一种情况的事业单位会计来说，其发展方向将会趋向于行政单位会计，对后一种情况下的事业单位会计来说，其发展方向是趋向于企业会计。

　　3. 取消“财政周转金”核算，减少预算外资金

　　财政周转金是指财政部门设置的采用信用方式供有关单位有偿使用的资金，产生于二十世纪六十年代，由原来财政无偿支付方式改为有偿周转使用方式。财政周转金的设置对调动用款单位的积极性、促使用款单位合理使用资金、提高资金的使用效益起到了较大作用。但随着财政体制向公共财政方向的转变，财政周转金的设置和使用已与我国财政体制改革的发展不相适应。为此，中央提出了进一步加强财政周转金清理整顿和规范管理的要求，决定从1998年开始一律不再新增财政周转金本金，对财政周转金只收不贷，回收的周转金主要用于弥补历年财政赤字、解决财政挂账、安置下岗职工再就业等。随着财政周转金的逐渐取消，其在财政总预算会计中的核算也随之消失。

　　目前，收费收人在我国各级政府财政收入中仍占较大的比重，并且在一定程度上扰乱了国民收入的分配，改革的主要思路是将一些体现政府职能、收入数额较大、来源相对稳定、具有税收特征的收费，如教育费附加、排污费等用相应的税收代替，取消不合理的收费，以减少预算外资金占财政收入的比重。费改税制度的推行以及预算外资金管理制度的完善，将会使现行行政单位会计和事业单位会计中预算外资金的核算内容进一步减少，对于行政单位会计来说，可能在一定时期内继续保留一部分预算外资金的核算，而对于事业单位会计，特别是一些已全面走向市场与财政脱钩的事业单位来说，其代行政府职能取得预算外资金的业务将逐渐减少甚至消失。

　　4. 应增加基建资金的核算

　　我国目前行政单位会计和事业单位会计中不进行基本建设资金的核算。原因在于：行政单位和事业单位的基建资金来源有两个渠道，一是财政拨款，即由财政部门直接拨到申请用款单位的主管部门，再由各主管部门拨到各行政事业单位的“基建存款专户’’中，然后由行政事业单位定期向主管部门的基建部门报送基本建设执行情况表。二是单位自筹资耷，即各行政事业单位经批准用自筹资金进行基本建设时，单位会计按实际划转数从本单位的账户上划转到建设银行的“基建存款专户”。因此，所有基建资金的来源、运用和结余均通过“基建存款专户”由单位自设的基建会计进行核算，基建资金核算与行政单位会计和事业单位会计的核算失去了联系，在反映行政事业单位财务状况的资产负债表中和反映经营成果的收入支出表中不能体现基本建设资金的增减变动情况，也不利于我国财政资金使用效率的提高。因此，为提高财政资金的分配效率，加强预算管理，强化预算约束，应将各单位所属的不同性质的所有收支汇总编制成统一的部门预算，其中应包括数量较大的来自财政拨款和单位自筹的基本建设资金的收支，从而全面反映行政事业单位的资金结构和财务状况。由此可见，行政单位会计和事业单位会计应增加基本建设资金的核算。

　　5. 建立和完善政府采购制度

　　政府采购是指各级政府为开展日常政务活动或为社会提供公共服务的窬要，在财政的监督下，以法定的方式、方法和程序，对货物、工程或服务的购买。政府采购制度是发达市场经济国家财政管理公共支出的基本手段。财政部于1999年颁布了《政府采购管理暂行办法》，有关政府采购的法律也在加紧制定，为建立和完善政府采购制度，预算会计也应进行与之相适应的核算和管理。首先，由于政府采购制度徭要一个统一的核算办法予以明确规范，而现行预算会计制度中没有对政府采购有关会计核算做出具体规定，为了便于规范财政总预算会计对采购资金的拨付及各采购单位进行列收列支，确保预算会计信息的统一，必须对政府采购建立一个统一的会计核算办法予以规范。其次，政府采购制度的实施，涉及预算支出科目的变化，而现行的政府预算支出科目并不能全面反映政府采购预算支出，也不能满足日常会计核算的需要，不利于预算管理。因此，必须建立政府采购预算会计信息系统，以反映政府采购支出的规模和构成。可以预计，随着我国政府采购制度的进一步推广，列人政府集中采购目录的货品和劳务将逐步扩大，参照国际惯例，政府采购支出一般占国民生产总值的10%左右，在未来3〜5年内，寒国政府采购的规模将达到上万亿元，实施政府采购制度将会使财政资金的支出数量大大节约。

　　6. 积极推行国库制度改革，实行“国库单一账户”制度

　　国库单一账户制度是指政府将所有的财政性资金集中在国库或国库指定的代理银行开设账户，所有财政支出均通过这一账户进行拨付的财政资金管理制度。实行国库单一账户制度，有利于加强财政库款管理，切实强化预算约束和防范腐败现象的产生，同时也对预算会计的发展和完善提出了新的要求。主要表现在：第一，实行国库单一账户制度后，各项财政资金统一存入人民银行或代理国库的商业银行，必须对现有的会计科目进行全新设置和调整，同时应实行相对独立的会计核算，否则不利于财政国库资金核算作为预算会计核算体系的统一规范和管理；第二，国库单一账户制度实施后，各项财政资金的拨付不再通过各行政事业单位的预算级次层层下拨，而是由财政通过统一的账户直接支付给商品供应商和劳务提供者，但各项预算支出又必须充分反映各部门各项预算的执行情况，因而需要财政总预算会计在国库单一账户制度下按预算单位和支出性质、类别、设立分单位和分类账，同时财政总预算会计的业务量会相应加大，财政总预算会计合理调度财政资金的职责就显得更加重要；第三，国库单一账户制度的实施以及国库会计的相对独立，对国库会计信息系统如会计电算化水平及财政、税务、国库计算机网络联网等的要求越来越高。因此，实施“电脑预算会计”会使政府预算组织系统的组成更有效、更便捷，工作效率更髙。

[作者简介]孙建丽C1965 —），女，内蒙古商都县人.内蒙古财经学院函授部讲师，学士，主要从事会计教学工作.