高校税务在预算会计改革背景下的问题研究

　　预算会计改革旨在加强预算会计财务管理职能，改进其在成本核算等方面的不足。新高校会计制度实施以来，高校的纳税工作方面仍存在一些难点待解。本文便基于上述背景和现实情况，对高校在纳税工作中遇到的一些问题进行总结归纳，并针对性提出改进建议，以期降低高校纳税违规风险，促进高校税务工作的整体进步。

　　一、引言

　　近年来，我国预算会计改革逐步推进，2011年，医疗单位会计改革推广实施;2013年，《新高校会计制度》实施推广，当前行政单位会计改革也在进行中。从已公布的预算会计改革内容来看，改革的方向是进一步完善预算会计财务管理职能，向体现资金绩效方向改进。而预算会计职能的改进和完善，是通过会计核算基础的改革来实现的。世界上多数国家的政府预算会计采用收付实现制作为会计核算基础，随着公共财政管理改革的推进，政府预算会计越来越多的引入权责发生制会计核算理念。

　　当前，我国高等学校所实行的会计制度主要体现了预算管理职能方面，强调的是反映政府下达财政资金的使用、执行情况，会计的财务管理职能一直被弱化，单位内部资源的使用效率、成本归集核算等信息咨询功能较弱。新高校会计制度通过引入提取固定资产折旧等方式，以改进原制度中财务管理、成本核算等方面的不足。尽管权责发生制理念已引入到高校会计核算中来，但是，在实行新高校会计制度后，高校会计制度仍是建立在收付实现制为主的核算基础之上的。在这一背景下，高校现行核算制度与以权责发生制基础下核算资料为计税依据的税收工作仍未实现很好融合。

　　二、高校涉税业务

　　高校作为社会公益事业单位，其主要职能为人才培养、科学研究、服务经济社会发展、文化传承创新。为充分履行四大职能，高校相应开展各类业务，这些业务中存在较多涉税事项。现在就高校主要涉税业务分税种做如下总结。

　　(一)营业税。在2012年，部分现代服务业营改增之前，营业税是高校缴纳的主要税种之一。高校教育培训服务、技术开发、技术转让等均属于营业税征收范围。根据当前政策，除一些免征项目外(如学历教育收取的学费收入、食堂向师生提供的餐饮收入)，高校营业税应税事务主要包括：非学历教育和社会培训、部分经营性业务(如不动产租赁)等

　　(二)增值税。2012年，在全国范围“部分现代服务业”营改增之后，高校研发和技术服务、有形动产租赁、鉴证咨询服务等成为增值税征收范围。

　　(三)印花税。印花税是对经济活动和经济交往中书立、领受具有法律效力的凭证的行为所征收的一种税。因其是一个小税种，常常容易被高校忽略。目前高校在日常业务中的购销合同、财产租赁合同、借款合同、技术合同等经济合同以及营业账簿等均属于印花税征收范畴。

　　(四)所得税。所得税指国家对法人、自然人和其他经济组织在一定时期内的各种所得征收的一类税收。对于高校来讲主要包括企业所得税以及代扣代缴的职工个人所得税。高校科研项目收入、经营性收入等均需要缴纳企业所得税;同时高校发放校内外人员工资、劳务等收入应按规定代扣代缴个人所得税。

　　(五)房产税、土地使用税。当高校存在部分不动产对外租赁时，除按规定缴纳营业税外，还需按规定缴纳房产税和土地使用税。

　　(六)城市维护建设税、教育费附加。城市维护建设税和教育费附加均是对缴纳消费税、增值税、营业税的单位和个人征收的一种税，属于附加税。

　　三、高校纳税工作中存在的问题

　　(一)政策法规的明确性。在国家税收体制改革以后，高校税收管理制度逐步建立起来，高校成为纳税主体。但是针对高校的税收管理，我国税收法律法规的制度建设上并未完善，与其相关的税收政策及征收管理还未系统化。

　　高校收入来源呈多元化，涉税情况比较复杂。高校收入中既有财政拨款和事业性收费等免税收入，也有科研、对外培训等应税收入。针对多样化的收入，税收政策相关规定却没有一个系统性的规定。

　　比如企业所得税，国家对企业缴纳企业所得税的规定非常清晰明确。但是针对高校，税法规定高校科研收入、经营性收入应按规定缴纳企业所得税，但是针对征收中的一些细节却未做明确规定，比如如何解决收支配比，科研收入纳入核定征收是否合理等问题均未明确解决。又如营业税定，按规定，高校食堂出包收入业务属营业税应税范畴(除满足企业内部分配行为的三个条件外)。但是大多高校出包食堂服务对象仅限于师生，其收入属于免征范围，对免征税收入另行再征营业税又略显不妥。再如增值税身份认定问题，营改增以后，大多数高校的应税(增值税)收入均达到了一般纳税人标准，但是高校科研支出中几无可抵扣进项税额，无形增加了税收负担，也受到一些高校的抵触。当前有的省份考虑实际将高校定为小规模纳税人，也有的省份按收入规模将高校定为一般纳税人，这种差异体现了当前高校税收政策的不系统性。

　　由此可见，无论是税收缴纳还是税收征管，明确的政策依据确实是高校税收工作中的一个问题。

　　(二)纳税意识比较薄弱。长久以来，高校的税收优惠政策较多，很多业务属于免征范围。因此高校财务人员纳税意识普遍薄弱，高校不用纳税的观念根深蒂固，自觉纳税意识未建立起来。同时，由于高校免征优惠政策间隔发布，并未统一归集成一个系统，导致高校财务人员对税收政策掌握尺度欠缺。税收优惠政策一旦终止或变动，容易导致高校产生纳税违规风险。比如，《财政部 国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知》将高校原有的企业所得税税收优惠政策全部废止，这样的相关知识未能普及到很多高校财务人员的认知中，容易带来纳税违规风险。

　　(三)会计核算制度上存在。新高校会计制度颁布后，在高校会计核算上引入了更多的权责发生制，但是高校会计核算以收付实现制为基础未产生根本改变，收付实现制核算所带来的收入成本配比问题仍然存在。高校会计反映的财务信息同以权责发生为主的税收体制相融合仍存在一定问题。

　　以企业所得税为例，企业所得税税收核算基础为权责发生制，它在高校中的征收很典型的反映了核算基础差异带来的一些问题。

　　按照现行规定，高校科研收入应缴纳企业所得税。但是高校科研项目收入在资金到账时，按收付实现制全额计入科研事业收入，其项目周期多在一年以上，成本支出也应分摊在多年，并且，当前科研项目成本核算未实现全成本核算，因此在如何对科研收入征税问题上，并没有一个统一合适的做法。

　　再如高校经营性收入征税问题。现行预算体制要求，高校收支均统一纳入预算，预算编制理念为大预算概念，强调收支两条线;而从税收体制来看，强调的是收入成本配比，由此造成了一种潜在矛盾，高校的经营性收入的成本核算难以实现，对其征税也带来难度。但是，高校日常事务中，经营性收入和非经营性收入实现均共用同一资产，难以准确界定折旧计入额。因此，对高校经营性收入征收企业所得税也存在一些问题。虽然税收相关制度曾提出对高校按照核定征收方式的折衷办法，但执行中，仍受到高校的抵触。这主要是由于核定征收率的确定并未形成共识，缺乏合法性和合理性。如将征收率简单定为10%，就等同视高校经营收入存在10%的税前利润，这种核定方法缺乏科学性，自然会带来税收征管的困境。

　　(四)税收征管部门对高校认知有待加强。各地税务机关征管对象多为企业等营利性组织，税务机关工作人员对高校等事业单位情况认知不深，对高校会计核算制度了解不够，因此在征收过程中，怎样准确解读高校的会计信息，分析应征税种都是税收征管部门应加强的工作。

　　四、高校税务工作改进建议

　　(一)完善税收征管政策。税务机关应针对当前高校税收征管中存在的问题，形成统一可行方案，最终拟出具体规定。这样既有利于税收征管，也有利于高校纳税管理。根据当前情况，需解决的问题主要有：营改增后，高校纳税人身份的认定问题;高校科研事业收入如何缴纳企业所得税问题;高校经营性收入如何缴纳企业所得税问题;保持高校税收优惠政策一贯性的问题等(如财税〔2013〕83号在2015年到期后延续性问题)

　　(二)纳税管理。高校财务人员的纳税意识需进一步提升，纳税知识培训应加强，税务部门和会计主管部门应针对性对高校财务人员开展税收法规培训，建立好税收知识后续教育机制。同时，高校应加强日常纳税管理工作，各类纳税基础资料应做好备份，应建立好良好的纳税体制，分税种进行管理，做到会计信息准确提供纳税信息。主要落实到：做好票据管理(发票和非税收据管理)，从源头区分应税和非应税收入;设置纳税备查簿，对一些小税种做好登记备查;做好免税备案工作。

　　(三)做好会计基础核算工作。加强收入管理，财务人员应准确区分高校的应税收入和应税税种。高校收入中除财政拨款、上级补助、学历教育收入、住宿费收入(纳入专户管理)、取得的捐赠收入等属于营业税和企业所得税免征范畴外;技术开发虽也属于增值税免征范围，但应办理免税手续方可;技术服务收入则无相应减免规定;同时，高校面向师生的高校食堂收入仅免征营业税，未免征企业所得税等等。

　　完善会计核算体系，按规定，纳税人应区分应税收入和非应税收入，两者应分别核算，否则将按应税收入纳税，因此在日常核算中，在现行核算体制下，应尽量完善会计核算体系，避免营业税纳税违规风险。

　　(四)加强沟通。高校财务部门应改变与税务管理部门联系较少的现状，加强与税务管理部门的沟通，对一些纳税事项，取得税务管理部门的支持。促进税务管理部门对高校业务和高校实际情况的了解，共同做好高校纳税管理工作。

　　作者：郭长安 来源：现代经济信息 2014年20期